Виды сезонных работ

Сезонное производство — производство, осуществление которого непосредственно связано с природными, климатическими условиями и со временем года.

То есть, сезонной считают деятельность, которую в силу природных, климатических условий можно вести только в определенный период года (сезон).

Соответственно, в другие периоды сезонные предприятия не ведут деятельности, приносящей доход, но, как правило, готовятся к своему рабочему сезону — ремонтируют технику, укрепляют материально-производственную базу, заключают договоры.

Продолжительность сезона, как правило, не превышает шести месяцев.

Виды сезонных работ

Конкретные виды сезонных работ определяются спецификой отрасли.

Так, к сезонным работам относятся работы на торфоразработках, лесозаготовках и лесосплаве, работы в сезонных отраслях рыбного хозяйства, мясной, молочной, сахарной и плодоовощной промышленности, а также в строительстве, сельском хозяйстве.

Специфика сезонного предприятия в том, что в его работе есть активные периоды и периоды простоя, которые тем не менее являются частью технологического процесса. Доходы (выручку) сезонное предприятие имеет только в активном периоде. Расходы же оно несет в течение всего года, причем в период межсезонья часть затрат связана с подготовкой к рабочему периоду.

При этом часть затрат следует учитывать составе расходов будущих периодов, а часть в составе текущих расходов.

Расходы будущих периодов

Главная задача — это разграничить понесенные организацией затраты на расходы и на активы, а затем выделить отдельный самостоятельный объект — расходы будущих периодов.

Определяющие факторы для признания актива — это его подконтрольность организации и возможность получения от него экономических выгод, то есть притока денежных средств. А экономические выгоды актив принесет, когда он может быть:

• использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

• обменян на другой актив;

• использован для погашения обязательства;

• распределен между собственниками организации.

Это определение позволяет отнести те или иные затраты к расходам будущих периодов в качестве актива.

А бухгалтеру следует сформировать критерии такого отнесения (по видам затрат с учетом специфики отрасли) и закрепить их в бухгалтерской учетной политике.

Чтобы распознать актив, который следует учитывать на счет 97, следует руководствоваться следующим принципом:

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

То есть если осуществленные затраты соответствуют условиям признания актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, то эти затраты подлежат отражению в бухгалтерском балансе в составе этого актива. Это значит, что если речь идет об основных средствах, нематериальных активах, материально-производственных запасах, то списывать их следует в порядке, установленном для списания стоимости этого актива.

В ином случае такие затраты отражаются в бухгалтерском балансе как расходы будущих периодов.

К расходам будущих периодов могут быть отнесены подготовительные работы, например ремонт основных средств. Здесь же могут быть затраты на подготовку и благоустройство рабочей территории, ремонт помещений и другие затраты, связанные с подготовкой к сезону. Все расходы можно считать активами, поскольку их можно рассматривать как вложения в собственное производство, которые принесут доход в будущем.

Текущие расходы

В период простоя предприятие выплачивает заработную плату (директору, бухгалтерии, иному управленческому персоналу), делает отчисления во внебюджетные фонды, оплачивает электроэнергию и другие коммунальные услуги.

Накапливать эти расходы на счете 97 (с последующим списанием в том отчетном периоде, когда будет получена выручка) нельзя, поскольку эти затраты активами не являются. Это текущие расходы. И они подлежат признанию в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от того, получена в этом периоде выручка или нет.

Амортизация

Среди текущих расходов у каждого сезонного предприятия есть амортизационные отчисления, учитываемые в бухгалтерском и налоговом учете по-разному.

В бухгалтерском учете амортизация основных средств, используемых в сезонном производстве, начисляется только в течение сезона работы, то есть всю годовую сумму амортизации нужно начислить за сезон.

Другими словами, если предприятие работает и получает выручку шесть месяцев в году, то начислять амортизацию нужно в течение этих шести месяцев ежемесячно в размере 1/6 исчисленной годовой суммы.

За пределами сезона работы начисление амортизации не осуществляется.

В налоговом учете по-другому.

В нем амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за тем, когда объект был введен в эксплуатацию, ежемесячно в течение всего срока полезного использования независимо от того, работает фирма или нет.

Объект, временно не используемый компанией в производственной деятельности из-за сезонного характера производства, не исключается из состава амортизируемого имущества.

В связи с этим образуется разница в величине ежемесячных амортизационных отчислений: в рабочий период бухгалтерская амортизация превышают налоговую амортизацию, а в межсезонье — наоборот.

Таким образом, у предприятия в бухгалтерском учете возникают временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Пример

Сезонное предприятие эксплуатирует объект основных средств с мая по октябрь.

Первоначальная стоимость объекта — 600 000 руб.

Амортизация начисляется линейным методом в бухгалтерском и налоговом учете.

Срок полезного использования — 5 лет (60 месяцев).

В налоговом учете ежемесячная сумма отчислений по объекту 10 000 руб. (600 000 руб. : 60 мес.).

В связи с тем что в бухучете в январе — апреле амортизация не начисляется (то есть бухгалтерская прибыль превышает налогооблагаемую), возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства (ОНО).

Когда в мае — августе сумма бухгалтерской амортизации превышает сумму налоговой амортизации (соответственно, бухгалтерская прибыль становится меньше налоговой), ОНО, возникшие в период с января по апрель, ежемесячно уменьшаются вплоть до их полного их погашения.

Превышение амортизационных отчислений в бухучете над суммой амортизации, признанной расходом в налоговом учете в сентябре и октябре, приведет к образованию в этих месяцах вычитаемых временных разниц и соответствующих им отложенных налоговых активов (ОНА), которые погашаются в ноябре и декабре.

В учете необходимо сделать следующие записи:

Январь — апрель:

Дебет 68 Кредит 77

— 2000 руб. (10 000 руб. x 20%) — отражено ОНО.

Май — август:

Дебет 20 Кредит 02

— 20 000 руб. — начислена амортизация по производственному объекту;

Дебет 77 Кредит 68

— 2000 руб. ((20 000 руб. — 10 000 руб.) x 20%) — уменьшено ОНО.

Методика определения наличия сезонности спроса на продукцию компании и величины потерь компании в периоды его спада.

Способы минимизировать потери, связанные с фактором сезонности производства

Реализация продукции большинства производственных компаний не отличается равномерностью, при этом на такую динамику оказывают влияние многие рыночные факторы. Конечно, руководство и менеджмент компании стараются минимизировать потери компании в периоды спада покупательского спроса, но для того чтобы эта работа принесла максимальный результат, необходимо сначала убедиться в том, что сезонность спроса — основной фактор падения объемов выручки, и только затем принимать управленческие решения по оптимизации процессов и затрат на периоды снижения покупательского спроса.

Если проанализировать успешную практику работы производственных компаний, то можно выделить несколько основных способов минимизации потерь на время сезонного снижения спроса. Рассмотрим их.

ОПРЕДЕЛЯЕМ НАЛИЧИе СЕЗОННОСТИ СПРОСА НА ПРОДУКЦИЮ КОМПАНИИ И ВЕЛИЧИНУ ПОТЕРЬ В ПЕРИОДЫ ЕГО СПАДА

На деятельность компании может воздействовать столько различных внешних и внутренних факторов, что менеджерам бывает сложно разобраться, какие из них основные, а какие — сопутствующие. Но это необходимо делать, потому что разница между ними огромна.

Основные факторы требуют системного подхода для минимизации их негативного влияния на деятельность компании ввиду их постоянного наличия, а сопутствующие можно нивелировать в текущем режиме, так как они носят кратковременный характер.

Фактор сезонности покупательского спроса относится к первой группе, так как он связан с потребительскими свойствами продукции и его влияние не может быть минимизировано в краткосрочной перспективе.

В то же время на неравномерность динамики продаж воздействуют и такие факторы, как сбытовая и маркетинговая политика компании, эластичность спроса (т. е. изменение отпускных цен на продукцию компании), динамика покупательной способности населения, насыщенность рынка и изменения покупательских предпочтений, действия конкурентов и т. д. Поэтому прежде чем начинать разрабатывать мероприятия по минимизации потерь от снижения выручки, следует убедиться в том, что фактор сезонности спроса для компании является достаточно существенным.

Выявить фактор сезонности достаточно просто. Для этого необходимо проанализировать структуру реализации продукции за достаточно длительный период (как минимум три года) и определить удельный вес каждого из месяцев в общей структуре продаж. Если динамика реализации продукции в любом из анализируемых годов периода будет совпадать не менее чем на 85 %, можно с уверенностью делать вывод о выраженной сезонности спроса на продукцию компании.

Обратите внимание!

Чтобы нивелировать влияние ценовых факторов, продажи следует анализировать не в суммовом, а в натуральном выражении.

Для наглядности возьмем данные о продажах в натуральном выражении (декалитрах) компании «Альфа», специализирующейся на производстве безалкогольных напитков (табл. 1.1).

Шаг 1. Рассчитаем для каждого года анализируемого периода удельный процентный вес месяцев в годовом объеме

Чтобы выяснить, есть ли фактор сезонности спроса, рассчитаем для каждого года анализируемого периода удельный процентный вес месяцев в годовом объеме по формуле:

Доля продаж месяца = Объем продаж в месяц / Объем продаж в год × 100 %.

Результаты расчетов показаны в табл. 1.2.

Как видим, динамика продаж в каждом из трех анализируемых отчетных лет помесячно практически совпадает и не выходит значительно за рамки среднего за период удельного веса в структуре реализации продукции, что свидетельствует о ярко выраженном сезонном спросе. Данный вывод подтверждается и графическим отображением структуры продаж (см. диаграмму).

Помесячные доли реализации всех трех лет на графиках сопоставимы, поэтому необходимо разработать мероприятия по минимизации потерь на время сезонного спада потребительского спроса (с ноября по апрель).

Шаг 2. Рассчитаем величину потерь компании «Альфа» в указанный период

Основные потери в период сезонного падения спроса на продукцию компании:

• излишние запасы сырья и материалов требуют затрат на хранение;
• естественная убыль излишних запасов сырья и материалов при их хранении;
• арендная плата за неиспользуемые складские помещения, которая уплачивается в соответствии договорами аренды;
• расходы на обслуживание автотранспортных средств, которые не могут быть в полной мере задействованы в периоды сезонного спада покупательского спроса;
• расходы на заработную плату производственных рабочих в невыработанной части фонда рабочего времени во время сезонного спада покупательского спроса;
• расходы на переменную часть оплаты труда технического и административного персонала, которые не зависят от динамики объемов выпуска продукции;
• маркетинговые и рекламные расходы компании в периоды сезонного падения спроса на продукцию.

Чтобы оценить общую величину потерь, рассмотрим показатели работы компании «Альфа» за последний прошедший год (табл. 2).

Из данных табл. 2 хорошо видно, что прибыль и рентабельность деятельности компании значительно зависят от фактора сезонности спроса. В периоды роста покупательского спроса (с мая по октябрь) эти показатели находятся в наивысшем значении, а в периоды сезонного спада (с ноября по апрель) достигают наименьших значений.

Конечно, потери у компании могут возникать по разным причинам, но в данном случае фактор сезонности является доминирующим, поэтому рассчитаем величину потерь исходя из этого вывода.

ПРАВИТЕЛЬСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 6 апреля 1999 г. N 382

О ПЕРЕЧНЯХ СЕЗОННЫХ ОТРАСЛЕЙ И ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ,

ПРИМЕНЯЕМЫХ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В соответствии со статьей 64 Налогового кодекса Российской Федерации Правительство Российской Федерации постановляет:

1. Утвердить прилагаемый перечень сезонных отраслей и видов деятельности, применяемый при предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога.

2. Признать утратившими силу:

Постановление Совета Министров — Правительства Российской Федерации от 15 марта 1993 г. N 225 «Об утверждении Перечня предприятий, осуществляющих сезонную закупку сырья, для целей обложения налогом на добавленную стоимость» (Собрание актов Президента и Правительства Российской Федерации, 1993, N 12, ст. 1003);

Постановление Совета Министров — Правительства Российской Федерации от 23 декабря 1993 г. N 1321 «О внесении дополнений в Перечень предприятий, осуществляющих сезонную закупку сырья, для целей обложения налогом на добавленную стоимость» (Собрание актов Президента и Правительства Российской Федерации, 1993, N 52, ст. 5149);

Постановление Правительства Российской Федерации от 24 февраля 1994 г. N 127 «О внесении дополнения в Перечень предприятий, осуществляющих сезонную закупку сырья, для целей обложения налогом на добавленную стоимость» (Собрание актов Президента и Правительства Российской Федерации, 1994, N 9, ст. 703);

Постановление Правительства Российской Федерации от 23 января 1995 г. N 74 «О внесении дополнения в Перечень предприятий, осуществляющих сезонную закупку сырья, для целей обложения налогом на добавленную стоимость» (Собрание законодательства Российской Федерации, 1995, N 5, ст. 423).

Председатель Правительства

Российской Федерации

Е.ПРИМАКОВ

Утвержден

Постановлением Правительства

Российской Федерации

от 6 апреля 1999 г. N 382

ПЕРЕЧЕНЬ

СЕЗОННЫХ ОТРАСЛЕЙ И ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ,

ПРИМЕНЯЕМЫЙ ПРИ ПРЕДОСТАВЛЕНИИ ОТСРОЧКИ ИЛИ РАССРОЧКИ

ПО УПЛАТЕ НАЛОГА

Сельское хозяйство

Растениеводство

Предоставление услуг в области растениеводства

Деятельность сельскохозяйственная после сбора урожая

Обработка семян для посадки

Животноводство

Предоставление услуг в области животноводства

Рыбоводство (за исключением рыбоводства, относящегося к сохранению водных биологических ресурсов)

Производство пищевых продуктов

Переработка и консервирование мяса и мясной пищевой продукции

Производство молочной продукции

Производство сахара из сахарной свеклы

Переработка и консервирование фруктов и овощей

Производство масел и жиров

Производство нерафинированного кукурузного масла и его фракций

Производство рафинированного кукурузного масла и его фракций

Рыболовство и рыбоводство (рыбоводство, относящееся

к сохранению водных биологических ресурсов)

Рыболовство, переработка и консервирование рыбы, ракообразных и моллюсков

Мелиорация рыбохозяйственная морских, пресноводных и минерализированных водных объектов

Воспроизводство морских и пресноводных биологических ресурсов искусственное

Акклиматизация морских и пресноводных биоресурсов

Нефтедобывающая и газовая промышленность

Обустройство месторождений и строительство объектов на болотистых местах и под водой в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях

Торфяная промышленность

Добыча, сушка и уборка торфа

Ремонт и обслуживание технологического оборудования в полевых условиях

Медицинская промышленность

Заготовка растительного лекарственного и эфирно-масличного сырья

Лесная, деревообрабатывающая и целлюлозно-бумажная

промышленность

Заготовка и вывозка древесины

Сплавные и лесоперевалочные работы, работы по выгрузке древесины из судов водного транспорта и выкатке древесины из воды

Заготовка живицы, пневого осмола и бересты

Легкая промышленность

Сезонное производство изделий из натурального меха в организациях меховой промышленности

Лесное хозяйство

Подготовка почвы, посев и посадка леса, уход за лесными культурами, работа в лесопитомниках

Полевые лесоустроительные работы

Заготовка дикорастущих лесных продуктов

Охотничье хозяйство

Охотничий промысел и заготовка продукции охоты

Охрана, учет и воспроизводство охотничьих животных, включая биотехнические мероприятия и дичеразведение

Полевые охотоустроительные работы

Водное хозяйство

Дноуглубительные и берегоукрепительные работы

Геолого-разведочные работы

Полевые экспедиционные работы

Промышленность нерудных строительных материалов

Добыча песчано-гравийной смеси из русел рек

Промышленность по добыче и обработке драгоценных

металлов и драгоценных камней

Добыча драгоценных металлов и драгоценных камней из россыпных месторождений

Добыча драгоценных металлов из рудных месторождений малой мощности (малые золоторудные месторождения)

Речной и морской транспорт

Перевозки пассажиров и грузов, погрузочно-разгрузочные работы в районах с ограниченными сроками навигации

Судостроительная промышленность

Строительство и ремонт судов внутреннего водного транспорта в районах с ограниченными сроками навигации

Все отрасли экономики

Досрочный завоз продукции (товаров) в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности

Судебная практика и законодательство — Постановление Правительства РФ от 06.04.1999 N 382 (ред. от 15.07.2020) «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения»

Приказ ФНС РФ от 21.11.2006 N САЭ-3-19/798@ (ред. от 05.02.2009) Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов

2.5. В случае обращения налогоплательщика с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки по основаниям, определенным в подпункте 5 пункта 2 статьи 64 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг носит сезонный характер, представляется документ, выданный уполномоченным органом, подтверждающий, что организация осуществляет деятельность, указанную в утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 апреля 1999 г. N 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» (Собрание законодательства Российской Федерации, 1999, N 15, ст. 1827; 2001, N 37, ст. 3692; 2003, N 43, ст. 4239) перечне сезонных отраслей и видов деятельности, применяемом при предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога.

«Общероссийское межотраслевое соглашение по организациям — производителям никеля и драгоценных металлов на 2014 — 2017 годы» (утв. Общероссийским профсоюзом работников производства никеля, кобальта и платиновых металлов, Общероссийским межотраслевым объединением работодателей — производителей никеля и драгоценных металлов 27.10.2014) (с изм. от 30.10.2017)

— работы, предусмотренные постановлением Правительства Российской Федерации от 6 апреля 1999 г. N 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» (в части, касающейся деятельности организаций — участников настоящего Соглашения);

Приказ ФНС РФ от 30.03.2005 N САЭ-3-19/127 (ред. от 29.11.2005) О утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, а также пени

5.5. В случае обращения о предоставлении отсрочки, рассрочки по основаниям, определенным в подпункте 5 пункта 2 статьи 64 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг носит сезонный характер, представляется документ, выданный уполномоченным органом, подтверждающий, что организация осуществляет деятельность, указанную в утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 апреля 1999 г. N 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» («Собрание законодательства Российской Федерации», 12.04.1999, N 15, ст. 1827; 10.09.2001, N 37, ст. 3692; 27.10.2003, N 43, ст. 4239) перечне сезонных отраслей и видов деятельности.

Постановление ФСС РФ от 19.03.2002 N 28 О Порядке организации работы по предоставлению отсрочек или рассрочек по уплате авансового платежа по единому социальному налогу в части суммы, зачисляемой в Фонд социального страхования Российской Федерации

Перечень сезонных отраслей и видов деятельности, применяемый при предоставлении отсрочки или рассрочки, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.04.1999 N 382 «О перечне сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» (Собрание законодательства Российской Федерации, 1999, N 15, ст. 1827).

Приказ Минфина РФ от 30.09.1999 N 64н Об утверждении Порядка организации работы по предоставлению отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по уплате федеральных налогов и сборов, а также пени, подлежащих зачислению в федеральный бюджет

10.4. В случае обращения о предоставлении отсрочки, рассрочки по основаниям, определенным в подпункте 5 пункта 2 статьи 64 части первой Налогового кодекса Российской Федерации, а именно если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг носит сезонный характер, представляется документ, подтверждающий тот факт, что организация осуществляет деятельность, поименованную в утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 апреля 1999 г. N 382 «О перечнях сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения» (Собрание законодательства Российской Федерации, 1999, N 15, ст. 1827) перечне сезонных отраслей и видов деятельности.

Дегтяренко А.

Многие организации в силу климатических условий выполняют работы только в сезон — всего несколько месяцев в году. Им стоит по возможности упростить учет, например амортизировать основные средства линейным способом в бухгалтерском и в налоговом учете и не переводить их на консервацию в межсезонье. Однако и в этом случае сложностей с «сезонной» амортизацией не избежать. Мы расскажем, как справиться с трудностями.

Начнем с распространенной ситуации — когда организация не применяет амортизационную премию по основным средствам. В этом случае особенности возникают в бухгалтерском учете. А в налоговом — ситуация стандартная.

Налог на прибыль

В период межсезонья, когда основное средство временно не используется в производственной деятельности, оно не исключается из состава амортизируемого имущества. Налоговый кодекс РФ не содержит требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования основного средства в какой-либо промежуток времени (Письма Минфина России от 25.03.2013 N 03-03-06/2/9224, ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9165@).

Бухгалтерский учет

В бухучете все зависит от того, прекращает ли организация деятельность в межсезонье полностью и может ли она заранее определить точное количество месяцев работы основного средства в календарном году.

Деятельность полностью прекращается

В этом случае в бухучете амортизировать основное средство следует в особом порядке: годовую сумму амортизации нужно начислять равномерно в течение периода работы организации в сезон (п. 19 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее — ПБУ 6/01), п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, далее — Методические указания).

Так как в бухгалтерском учете в межсезонье амортизация не начисляется, а в налоговом учете объект амортизируется ежемесячно, у организации возникают временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые активы и обязательства, которые затем погашаются (п. п. 11, 12, 14, 15 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, далее — ПБУ 18/02). Рассмотрим ситуацию на примере.

Пример 1. Организация полностью прекращает работы в межсезонье

Предположим, что в связи с сезонным характером работ организация заранее знает, что будет использовать основное средство 5 месяцев в году — в период с мая по сентябрь. Его первоначальная стоимость равна 1 170 000 руб., а срок полезного использования в бухгалтерском и в налоговом учете составляет 6,5 года (78 месяцев).

Тогда для целей налогообложения ежемесячная сумма амортизации по основному средству составляет 15 000 руб. (1 170 000 руб. x 1 : 78 мес. x 100%).

А в бухгалтерском учете годовая сумма амортизации равна 180 000 руб. (1 170 000 руб. : 6,5 года). Следовательно, организация ежемесячно с мая по октябрь отражает в учете амортизацию в сумме 36 000 руб. (180 000 руб. : 5 мес.).

Так как в бухучете в период с января по апрель амортизация не начисляется, у организации в этот период ежемесячно возникают налогооблагаемые временные разницы в размере 15 000 руб. и соответствующие им отложенные налоговые обязательства в размере 3000 руб. (15 000 руб. x 20%).

В мае — сентябре сумма «бухгалтерской» амортизации превышает сумму «налоговых» амортизационных отчислений. Поэтому налогооблагаемые временные разницы и отложенные налоговые обязательства уменьшаются вплоть до полного погашения, а затем образуются вычитаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые активы, которые погашаются в период с октября по декабрь.

Бухгалтер организации сделает проводки:

ежемесячно с января по апрель:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 77

— 3000 руб. — отражено отложенное налоговое обязательство;

ежемесячно с мая по июнь:

Дебет 20 Кредит 02

— 36 000 руб. — начислена «бухгалтерская» амортизация по основному средству;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

— 4200 руб. ((36 000 руб. — 15 000 руб.) x 20%) — уменьшено отложенное налоговое обязательство;

в июле:

Дебет 20 Кредит 02

— 36 000 руб. — начислена «бухгалтерская» амортизация по основному средству;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

— 3600 руб. (3000 руб. x 4 мес. — 4200 руб. x 2 мес.) — погашено отложенное налоговое обязательство;

Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

— 600 руб. (4200 руб. — 3600 руб.) — отражен отложенный налоговый актив;

ежемесячно с августа по сентябрь:

Дебет 20 Кредит 02

— 36 000 руб. — начислена «бухгалтерская» амортизация по основному средству;

Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

— 4200 руб. — отражен отложенный налоговый актив;

ежемесячно с октября по декабрь:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 09

— 3000 руб. — уменьшен (погашен) отложенный налоговый актив.

Деятельность не прекращается

Если организация на период межсезонья не прекращает деятельность полностью, то применять особый порядок начисления «бухгалтерской» амортизации не стоит. В такой ситуации амортизацию бездействующего основного средства можно рассматривать как потери от простоев по внешним причинам (п. 19 ПБУ 6/01, п. п. 54, 56 Методических указаний, п. п. 5, 8, 11, 16, 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Поэтому отражать амортизационные начисления в периоде межсезонья можно:

— или в составе расходов по обычным видам деятельности — на счете 25 «Общепроизводственные расходы» либо на счете 26 «Общехозяйственные расходы»;

— или в составе прочих расходов — на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы».

Организации следует самостоятельно выбрать один из способов учета и закрепить его в «бухгалтерской» учетной политике (ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. п. 2, 6, 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Так как порядок начисления амортизации одинаков в бухгалтерском и налоговом учете, разниц по ПБУ 18/02 не возникнет.

Пример 2. Организация не прекращает деятельность в период межсезонья

Вспомним условие примера 1. Организация начисляет «бухгалтерскую» амортизацию в обычном порядке. Ее ежемесячная сумма составляет 15 000 руб. (180 000 руб. : 12 мес.).

Предположим, что в соответствии с учетной политикой амортизация за период межсезонья отражается в составе прочих расходов. Тогда бухгалтер сделает проводки:

ежемесячно с января по апрель:

Дебет 91, субсчет 91-2 «Прочие расходы», Кредит 02

— 15 000 руб. — начислена амортизация по основному средству в период простоя;

ежемесячно с мая по сентябрь:

Дебет 20 Кредит 02

— 15 000 руб. — начислена амортизация по основному средству в сезон;

ежемесячно с октября по декабрь:

Дебет 91, субсчет 91-2″ Прочие расходы», Кредит 02

— 15 000 руб. — начислена амортизация по основному средству в период простоя.

Количество месяцев работы неизвестно

Особый порядок начисления амортизации (равномерно в течение периода работы в году) стоит применять, если период работ изначально известен и точно определен. Но иногда, несмотря на сезонный характер деятельности, организации не могут точно рассчитать количество месяцев работы основного средства.

В такой ситуации лучше начислять амортизацию ежемесячно в обычном порядке.

Амортизация с повышающим коэффициентом

Организациям с сезонным характером деятельности не запрещено применять к основной норме амортизации основных средств повышающие коэффициенты. Например, рассчитывать амортизацию с коэффициентом 2 по объектам, используемым для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (если они приняты на учет до 01.01.2014). Или применить коэффициент 2 к энергоэффективному имуществу (пп. 1, 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ, Письма Минфина России от 26.02.2016 N 03-03-06/1/10868, от 18.02.2016 N 03-03-06/1/9212). Хотя вопрос о применении коэффициентов к энергоэффективной недвижимости неоднозначен. Есть мнение, что объекты недвижимости энергоэффективными для целей налогообложения не являются (Определение Верховного Суда РФ от 06.02.2015 N 307-КГ14-7982).

Но можно ли «ускорять» амортизацию круглый год, или повышающий коэффициент применяется только в месяцы, когда основное средство фактически работает?

По мнению ФНС России, применение коэффициента без перерывов на периоды простоя неправомерно (п. 1 Письма от 23.09.2005 N 02-1-08/200@). Поэтому «ускорять» сезонную амортизацию — значит, идти на конфликт с налоговой инспекцией. Это допустимо, только если расходы, потерянные из-за запрета на ускорение амортизации, существенны. В таком случае поможет Постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2011 N Ф03-2558/2011, в котором отмечено, что применение повышающего коэффициента не зависит от нахождения основных средств в рабочем режиме в течение всего календарного рабочего времени.

Обратите внимание! В межсезонье основное средство допустимо перевести на консервацию. Если ясно, что она продлится более трех месяцев, то основное средство следует исключить из состава амортизируемого имущества и не амортизировать до месяца, следующего за месяцем расконсервации. Расходы в виде амортизации не пропадут, потому что срок полезного использования объекта продлевается на период консервации.

Следующая НовостиВнимание — «договор-счет»: правовые и налоговые риски «договора-счета», и когда применение «договора-счета» не рекомендуется Отличная статья 0