Переоценка нематериальных активов

Дебет 5 401 30 000 Кредит 5 104 29 420

– 8970 руб. — увеличена сумма амортизации по дооцененному нематериальному активу.

В балансе за текущий финансовый год по строке 040 (графы «На начало года») будет отражена новая балансовая стоимость нематериального актива в размере:

190 000 + 43 700 = 233 700 руб.

Сумма амортизации по нему будет указана по строке 050 (графы «На начало года») в размере:

39 000 руб. + 8970 руб. = 47 970 руб.

Остаточная стоимость нематериального актива, отражаемая по строке 060 баланса (графы «На начало года»), составит:

233 700 – 47 970 = 185 730 руб.

Уменьшение стоимости НМА (уценка)

Если по нематериальному активу индексы пересчета меньше единицы, то его необходимо уценить. Сумму, на которую нематериальный актив уценивается, отражают по дебету счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту счета 0 102 00 000 «Нематериальные активы» (соответствующий аналитический счет) . Уценку суммы амортизации, начисленной по данному НМА, отражают по кредиту счета 0 401 30 000 и дебету счета 0 104 00 000 «Амортизация» (соответствующий аналитический счет) . 📌 Реклама

Пример

Учреждение проводит переоценку нематериального актива, ранее полученного от учре дителя. Он является особо ценным имуществом. Первоначальная стоимость нематериального актива 210 000 руб. На момент проведения переоценки по нему начислена амортизация в сумме 41 500 руб.

Переоценка проводится индексным методом. Согласно данным Росстата по нематериальным активам установлен коэффициент пересчета стоимости в размере 0,74.

Стоимость нематериального актива должна быть уменьшена на:

210 000 руб. – 210 000 руб. × 0,74 = 54 600 руб.

Сумма амортизации по нему уменьшается на:

41 500 руб. – 41 500 руб. × 0,74 = 10 790 руб.

Операции по уценке нематериального актива отражают записями:

Дебет 4 401 30 000 Кредит 4 102 29 420

– 54 600 руб. — уменьшена стоимость нематериального актива на сумму его уценки;

Дебет 4 104 29 420 Кредит 4 401 30 000

📌 Реклама

– 21 580 руб. — уменьшена сумма амортизации по уцененному нематериальному активу.

В балансе за текущий финансовый год по строке 040 (графы «На начало года») будет отражена новая балансовая стоимость нематериального актива в размере:

210 000 – 54 600 = 155 400 руб.

Сумма амортизации по нему будет указана по строке 050 (графы «На начало года») в размере:

Нематериальные активы (НМА)– исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течении длительного времени.

Исключительные права представляют собой возможность распоряжаться объектом интеллектуальной собственности в любой форме и любым способом (путем воспроизведения, распространения, передачи в эфир и т.п.).

Объект может быть учтен в качестве нематериального актива, если соблюдается единовременное выполнение следующих условий:
а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
в) использование в производстве продукции, при выполнении или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

К нематериальным активам относятся:
— исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
— исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
— имущественное право автора на топологии интегральных микросхем;
— исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
— исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
Также к нематериальным активам относится деловая репутация организации и организационные расходы.

Деловая репутация возникает только в результате приобретения организации как имущественного комплекса в целом и определяется как разница между покупной ценой организации и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Организационные расходы — расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации. Сюда относятся расходы по оформлению учредительных документов, оплате регистрационных сборов, затраты на изготовление печатей, штампов и т.п.

Учетной единицей нематериальных активов является инвентарный объект – совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется в зависимости от способа поступления нематериальных активов в организацию (см. таблицу 9.3).

Способы оценки нематериальных активов

Таблица 9.3

Способ поступления НМА в организацию	Способ оценки
Покупка	Фактические расходы на приобретение
Создание внутри организации	Сумма фактических расходов на создание, изготовление, за исключением НДС и др. возмещаемых налогов
Вклад в уставный капитал	Денежная оценка, согласованная с учредителями организации
По договору дарения	Рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету
По договору, предусматривающему оплату неденежными средствами	Стоимость товаров (иных ценностей), подлежащих передаче в счет погашения задолженности

К фактическим расходам на приобретение нематериальных активов относятся:
— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
— суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
— регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
— невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
— иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.
Если стоимость нематериальных активов при приобретении выражена в иностранной валюте, то они принимаются к учету в оценке в рублях, полученной путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату приобретения организацией данных объектов.

СТРУКТУРНО-ЛОГИЧЕСКИЕ СХЕМЫ

НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ (НМА) – исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течении длительного времени

КРИТЕРИИ ОТНЕСЕНИЯ АКТИВОВ К НЕМАТЕРИАЛЬНЫМ

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
в) использование в производстве продукции, при выполнении или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.)

СПОСОБЫ ОЦЕНКИ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
Способ поступления НМА в организацию	Способ оценки
Покупка	Фактические расходы на приобретение
Создание внутри организации	Сумма фактических расходов на создание, изготовление, за исключением НДС и др. возмещаемых налогов
Вклад в уставный капитал	Денежная оценка, согласованная с учредителями организации
По договору дарения	Рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету
По договору, предусматривающему оплату неденежными средствами	Стоимость товаров (иных ценностей), подлежащих передаче в счет погашения задолженности

ФАКТИЧЕСКИЕ РАСХОДЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ НМА

— суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);
— суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;
— регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;
— невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов;
— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;
— иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов

Афоризм

Когда мы говорим об управлении временем, смешно беспокоиться о скорости, не решив вопроса о направлении, сберегать минуты, попусту теряя годы.
Стивен Кови.

Как определяется сумма первоначальной стоимости нематериальных активов, внесенного в счет вклада в уставный (складочный) капитал?

1) исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

2) как сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией;

3) исходя из стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией;

4) исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

1) ремонта;

2) модернизации;

3) реконструкции;

4) переоценки и обесценения.

ТЕМА 10. Сущность и порядок учета

финансовых вложений

Изучив тему, вы узнаете:

· что такое финансовые вложения

· как оцениваются и классифицируются финансовые вложения

· какие требования предъявляются к нематериальным активам

· особенности начисления амортизации нематериальных активов

· как осуществляется учет поступления и выбытия нематериальных активов

10.1. Понятие, классификация и оценка

финансовых вложений

Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02).

ПБУ 19/02 применяется для организаций — юридических лиц (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), в том числе профессиональных участников рынка ценных бумаг, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов.

В ПБУ 19/02 отмечается, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо выполнение определенных условий:

— наличие документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

— переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;

— способность этих вложений приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста стоимости.

Экономические выгоды (доход) в будущем, поступающие в результате использования финансовых вложений, включают проценты, дивиденды, прирост стоимости вложений в результате обмена, погашения обязательств, увеличения текущей рыночной стоимости.

В состав финансовых вложений организации в соответствии с ПБУ 19/02 включаются государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, вклады в уставный капитал других организаций, предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования. В составе финансовых вложений учитываются также вклады организации — товарища по договору простого товарищества.

Организация сама выбирает единицу бухгалтерского учета финансовых вложений, позволяющую обеспечить формирование полной и достоверной информации, а также контроль за их наличием и движением. В качестве такой единицы могут быть установлены серия, партия и другая однородная совокупность финансовых вложений. Аналитический учет финансовых вложений должен обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений, эмитентам ценных бумаг — организациям, участником которых является организация, а также по организациям-заемщикам и т. п.

При принятии к бухгалтерскому учету ценных бумаг в аналитическом учете необходимо обеспечить информацию о наименовании эмитента и названии ценной бумаги, номере, серии, номинальной цене покупки, расходах, связанных с приобретением ценных бумаг, общем количестве ценных бумаг, дате покупки, дате продажи и ином выбытии, месте хранения, а также дополнительную информацию, формируемую организацией.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в качестве которой признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Если в процессе принятия решения о приобретении финансовых вложений организация произвела расходы, связанные с оплатой услуг информационных и консультационных организаций, но сделка не состоялась, то стоимость услуг относят на прочие расходы организации.

При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств затраты по полученным кредитам и займам включают в состав прочих расходов организации.

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы не включаются в состав затрат на приобретение финансовых вложений, если они непосредственно не связаны с их приобретением.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, стоимость которых при приобретении установлена в иностранной валюте, определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действовавшему на дату принятия этих активов к бухгалтерскому учету.

Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, может меняться в случаях, установленных нормативными актами. Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым рыночная стоимость не определяется.

Финансовые вложения, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки оценки на предыдущую отчетную дату. Корректировка может проводиться ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой включается в состав прочих доходов или расходов в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности по первоначальной стоимости. Если по объекту финансовых вложений, ранее оцениваемому по текущей рыночной стоимости, на отчетную дату текущая стоимость не определяется, такой объект отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки.

Выбытие финансовых вложений из бухгалтерского учета организации признается на дату единовременного прекращения действия условий принятия этих вложений к бухгалтерскому учету и происходит в случаях погашения, продажи, безвозмездной передачи, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций, передачи в счет вклада по договору простого товарищества и пр.

Вклады в уставный капитал других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей единицы бухгалтерского учета.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходы от финансовых вложений признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими доходами. Расходы, связанные с предоставлением займов, оплатой услуг банков, депозитариев и осуществлением других подобных операций, относятся к прочим расходам организации.

10.2. Учет вкладов в уставный капитал других организаций

Вклады в уставный капитал других организаций учитывают на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции».

Вкладывая средства в уставный капитал товариществ, обществ с ограниченной ответственностью, инвестор приобретает доли в уставном капитале, а участие в уставном капитале акционерных обществ предполагает покупку акций.

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Разница между оценкой вклада, отраженной на счете 58 «Финансовые вложения», и стоимостью переданных активов отражается в составе прочих доходов или расходов передающей организации.

Участие в уставном капитале товарищества, общества с ограниченной ответственностью подтверждается выписками банка, актами о приеме-передаче основных средств, нематериальных активов, накладными на отпуск материалов на сторону с приложением доверенности на получение этих материальных ценностей, свидетельствующими о выполнении обязательств учредителем.

Вклады в уставный капитал акционерных обществ подтверждаются акциями, которые могут быть выпущены в документарной или бездокументарной форме. При выпуске акций в документарной форме в подтверждение вклада организация получает акции или сертификат акций. При выпуске акций в бездокументарной форме подтверждением внесенного вклада является выписка из реестра владельцев ценных бумаг.

При начислении доходов на вклады в уставный капитал других организаций эти вклады включаются в состав прочих доходов.

Синтетический и аналитический учет на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции» ведут в ведомости по видам и объектам вложений.

10.3. Учет финансовых вложений в ценные

бумаги

Акция- это долевая, ценная бумага, удостоверяющая право ее владельца на долю в собственных средствах акционерного общества, на получение дохода от его деятельности и, как правило, на участие в управлении акционерным обществом. Акции выпускаются негосударственными организациями и не имеют установленных сроков обращения. Учет акций организуется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции».

Облигация — это ценная бумага, удостоверяющая внесение ее владельцем денежных средств и подтверждающая обязательство возместить ему номинальную стоимость ценной бумаги в предусмотренный срок с уплатой фиксированного процента, если иное не предусмотрено условиями выпуска. Эмитентом облигаций могут быть государственные и корпоративные организации. По государственным облигациям получение дохода гарантировано государством. Учет облигаций ведется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 2 «Долговые ценные бумаги».

В отличие от акций облигации не дают их владельцам права на участие в управлении деятельностью эмитента.

Первоначальная стоимость приобретенных организацией ценных бумаг включает фактические затраты организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Рыночная стоимость ценных бумаг определяется на основе средневзвешенных цен, приводимых в котировочных таблицах. При отсутствии информации о средневзвешенных ценах инвестор рассчитывает их самостоятельно по методике, утвержденной ФСФР России.

Ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Затраты на приобретение ценных бумаг должны быть подтверждены соответствующими первичными документами: выписками из реестров акционеров, выписками из счетов депо, сертификатами акций; актами приема-передачи ценных бумаг; актами выполненных работ, подтверждающими оказание консультационных или информационных услуг; отчетами брокеров и дилеров о произведенных по поручению инвесторов операций; выписками банка, подтверждающими уплату процентов банка.

При переходе к инвестору прав на ценные бумаги, оплаченные не полностью, они отражаются в бухгалтерском учете в полной сумме фактических затрат на их приобретение по договору. Непогашенная сумма включается в состав кредиторской задолженности.

Начисленные доходы по ценным бумагам включаются в состав прочих и отражаются в бухгалтерском учете записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами» — Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если первоначальная стоимость облигаций выше их номинальной стоимости, разница списывается за счет доходов, получаемых организацией по принадлежащим ей облигациям. При приобретении облигаций ниже номинальной стоимости разница доначисляется и включается в состав прочих доходов.

Если принято решение не проводить корректировки, разница между первоначальной и номинальной стоимостью списывается однократно при выбытии облигаций.

При использовании дисконтированной стоимости для оценки долговых ценных бумаг записи в бухгалтерском учете не делаются.

В теории и практике финансового менеджмента текущая (дисконтированная) стоимость долговых ценных бумаг (PV) рассчитывается по формуле

где Ci — текущий доход в i-м периоде, руб.;

r — рыночная ставка дохода (ставка рефинансирования)  коэффициент;

i — номер периода (квартал, полугодие, год);

F — сумма, выплачиваемая при погашении (номинальная стоимость), руб.

Ценные бумаги могут выбывать из организации по следующим причинам:

— продажа;

— погашение по окончании срока обращения;

— безвозмездная передача другим организациям;

— вклад в уставный капитал других организаций;

— по другим причинам.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, используется один из следующих способов оценки:

1) по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

2) по средней первоначальной стоимости;

3) по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Один из этих способов по группе финансовых вложений используют исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Оценка по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО) основана на допущении, что ценные бумаги списываются в течение месяца или иного периода в последовательности их приобретения (поступления). При применении данного способа ценные бумаги, находящиеся в остатке на конец месяца, оцениваются по первоначальной стоимости последних по времени приобретений, а в стоимости проданных ценных бумаг учитывается стоимость ранних по времени приобретений.

Финансовые вложения оцениваются на конец отчетного периода в зависимости от принятого способа оценки финансовых вложений при их выбытии: по текущей рыночной стоимости, по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, по средней первоначальной стоимости, по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Организации также могут приобретать финансовые векселя, выпускаемые различными организациями, в частности банками. При покупке таких векселей организации осуществляют финансовые вложения, поэтому учет финансовых векселей ведется в порядке, аналогичном порядку учета других финансовых вложений, например облигаций.

Синтетический и аналитический учет ценных бумаг ведется в ведомости по организациям — продавцам ценных бумаг. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных ценных бумагах.

10.4. Учет финансовых вложений в займы

Финансовые вложения могут осуществляться в виде передачи денежных средств и других вещей юридическим и физическим лицам (не работникам организации).

В случаях предоставления денежных средств или вещей во временное пользование между двумя организациями заключается договор займа. Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество полученных им вещей того же рода или качества.

Заем предоставляется на возмездной или безвозмездной основе (с уплатой и без уплаты процентов). Договор займа обычно является возмездным, т. е. заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов за пользование денежными средствами. При предоставлении займа на безвозмездной основе условие беспроцентности должно быть установлено договором.

Срок и порядок возврата суммы займа определяются договором. В случае если срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возращена в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Предоставленные займы учитывают на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы».

Поступившие или начисленные проценты по договору займа включаются в состав прочих доходов.

При передаче займов в натуральной форме разница между оценкой активов в бухгалтерском учете заимодавца и суммой предоставленного займа в оценке по договору отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Синтетический и аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы» ведется в ведомости в разрезе организаций-заемщиков, сроков предоставления займов и др.

10.5. Обесценение финансовых вложений

Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности. Организация расчетным путем определяет стоимость финансовых вложений, равную разнице между стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой такого снижения.

Примерами ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений, являются:

· появление у организации-эмитента ценных бумаг, которые находятся в собственности у организации либо у ее должника по договору займа, признаков банкротства либо объявление его банкротом;

· совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости;

· отсутствие или существенное снижение поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности уменьшения этих поступлений в будущем.

При возникновении ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна проверить наличие условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений. Если проверка подтверждает такое снижение, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью этих финансовых вложений. Коммерческая организация создает указанный резерв за счет своих финансовых результатов (в составе прочих расходов). В бухгалтерской отчетности подобные финансовые вложения отражаются по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под обесценение этих вложений.

Для обобщения информации о резервах под обесценение финансовых вложений используется счет 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», к которому целесообразно открыть субсчета по видам резервов. Синтетический и аналитический учет на счете 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» ведется в ведомости в разрезе сформированных резервов.

На предприятии нематериальными активами (НМА) считаются имущественные объекты, не обладающие выраженной физической формой, но приносящие владельцу определенную экономическую выгоду.

Объекты НМА в бухучете относятся к внеоборотным активам. Их признание осуществляется, если они соответствуют ряду критериев, предусмотренных бухгалтерским стандартом.

Однако балансовая (учетная) стоимость нематериального актива может измениться в результате проведенной переоценки. Действительно, коммерческие организации иногда переоценивают собственные активы, чтобы балансовая (учетная) стоимость данных объектов максимально соответствовала их актуальной рыночной цене.

Примечательно, что если компания уже однажды проводила переоценку собственных объектов НМА, в дальнейшем она обязана будет делать это регулярно. Однако выполнять данную процедуру в организации следует на протяжении отчетного года не чаще одного раза.

Процесс переоценки, по сути, аналогичен тому, как обычно производится ревизия стоимости основных средств. Задачей этой процедуры является достоверное определение подлинной остаточной стоимости переоцениваемого нематериального актива. Осуществляется это путем квалифицированного пересчета его первичной стоимости и накопленной амортизации.

Переоценку НМА принято осуществлять к завершению отчетного года. Организация вправе по собственному усмотрению определять периодичность проведения данной процедуры с учетом вышеупомянутого ограничения – не более одного раза за отчетный год.

Такая оценка может совершаться предприятием самостоятельно или, как вариант, с привлечением сторонних специалистов, имеющих нужную квалификацию.

Что это такое?

Коммерческая организация имеет законную возможность пересматривать балансовую первичную стоимость своих нематериальных активов. Такая ревизия осуществляется обычно либо в случае обесценения соответствующих объектов, либо в порядке их регламентированной переоценки.

Основной задачей проведения является доведение балансовой стоимости нематериального актива до его действительной рыночной цены.

Как уже говорилось ранее, компания вправе переоценивать свои внеоборотные активы не чаще, чем один раз за календарный отчетный год. Итоги совершенной переоценки отражаются в учетных регистрах к самому завершению отчетного года, то есть на тридцать первое декабря. Такое правило действует в учете с 01.01.2011.

На предприятии обычно переоцениваются группы объектов НМА, являющихся однородными. Примечательно, что их актуальная стоимость устанавливается на базе сведений так называемого активного рынка, действующего для конкретных активов. Однако стандарт ПБУ/14/2007 не регламентирует понятие «активного рынка».

Однажды выполнив пересмотр балансовой стоимости конкретной группы нематериальных активов, предприятие впоследствии должно будет проводить для неё эту процедуру ежегодно.

По итогам этого мероприятия может получиться, что учетная стоимость переоцениваемых активов окажется больше или меньше их действительной цены, сформированной на данный момент рынком.

Так или иначе, любые результаты, достигнутые переоценкой, требуют адекватного бухучета на предприятии-правообладателе.

Причины проведения для НМА

Процедура в организации совершается с целью устранения явных различий между балансовой стоимостью объекта, фигурирующей в бухучете, и его действительной рыночной ценой, актуальной на конкретный момент времени.

Формальным основанием для проведения стоимостной ревизии считается наличие пятипроцентной разницы между двумя вышеупомянутыми показателями.

При этом обязательной процедурой подобный пересмотр цен не является.

Как уже говорилось, компания не вправе совершать переоценку своего имущества в любой момент – по желанию или настроению.

Её целесообразно осуществлять исключительно тогда, когда в этом существует реальная необходимость.

Так или иначе, решение должно фиксироваться учетной политикой коммерческой организации.

Переоценивать можно все активы компании или, как вариант, отдельные группы однородных имущественных объектов, определенные предприятием самостоятельно.

Реальные причины для совершения на предприятии данной процедуры могут быть разные:

• Предстоящая реализация определенной части корпоративных активов.
• Необходимость привлечения сторонних инвестиций или оформления банковского кредита.
• Осуществление предприятием обычного контроля над балансовой стоимостью своих чистых активов, которая, как известно, не должна быть меньше фактической величины корпоративного уставного капитала.
• Прочие основания.

Как проводится?

Переоценке предшествует подготовительная процедура, в ходе которой совершается инвентаризация объектов, учетная стоимость которых должна быть пересчитана. Иными словами, следует заранее удостовериться в наличии соответствующих активов на предприятии. В ходе инвентаризации таких нематериальных активов составляется их реальный перечень.

Решение о проведении пересчета балансовой стоимости в коммерческой организации закрепляется специальным приказом руководства.

Кстати говоря, некоммерческие структуры не вправе переоценивать свои активы.

Список активов предприятия, подлежащих переоценке, включает следующие сведения по каждому имущественному объекту:

• наименование (обозначение);
• дата приобретения (формирования);
• дата зачисления на учет.

Переоценка учетной стоимости нематериальных активов осуществляется посредством пересчета их остаточной стоимости, фигурирующей по балансу, в следующем порядке:

1. Установление актуальной рыночной стоимости переоцениваемых объектов по доступным информационным источникам.
2. Определение корректирующего коэффициента путем деления действительной рыночной цены актива на его остаточную стоимость.
3. На полученный корректирующий коэффициент умножается первичная стоимость переоцениваемого объекта и его накопленная амортизация.
4. Как результат, остаточная стоимость объекта по хозяйственному балансу будет соответствовать его рыночной цене.

Бухгалтерский учет результатов и проводки

Результаты совершенной переоценки – дооценка/уценка – подлежат обязательному бухучету.

Дооценка нематериальных активов фиксируется, если увеличивается остаточная стоимость соответствующего объекта.

Уценка отражается, если остаточная стоимость переоцениваемого актива уменьшается по итогам проведенного пересчета.

Дооценка

Если уценка нематериальных активов прежде не осуществлялась, его дооценка зачисляется непосредственно в сумму добавочного капитала, то есть фиксируется по 83-счету:

Операция	Дебет	Кредит
Увеличивается первичная стоимость на величину дооценки	04	83
Дооценивается амортизация	83	05

Если же переоцениваемый актив ранее подлежал уценке, величина его дооценки, соответствующая размеру его предшествующей уценки, переносится на 91-счет (по субсчету иных доходов), а превышение величины проведенной дооценки над величиной предыдущей уценки относится на 83-счет:

Операция	Дебет	Кредит
Фиксируется величина дооценки объекта, соответствующая размеру его предшествующей уценки	04	91/1
Фиксируется дооценка амортизации в сумме, соответствующей размеру предшествующей уценки объекта	91/2	05
Фиксируется превышение величины дооценки объекта над величиной его предшествующей уценки	04	83
Фиксируется превышение величины дооценки амортизации объекта над величиной его предшествующей уценки	83	05

Уценка

Если дооценка нематериальных активов прежде не осуществлялась, его уценка зачисляется непосредственно в сумму иных затрат, то есть фиксируется по счету 91/2:

Операция	Дебет	Кредит
Уменьшается первичная стоимость на величину уценки	91/2	04
Уценивается амортизация	05	91/1

Если же переоцениваемый актив ранее подлежал дооценке, величина его уценки, соответствующая размеру его предшествующей дооценки, переносится на 83-счет, а превышение величины проведенной уценки над величиной предыдущей дооценки относится на 91/2:

Операция	Дебет	Кредит
Фиксируется величина уценки, которая соответствует размеру предшествующей дооценки	83	04
Фиксируется уценка амортизации в сумме, соответствующей размеру предшествующей дооценки объекта	05	83
Фиксируется превышение величины уценки объекта над величиной его предшествующей дооценки	91/2	04
Фиксируется превышение величины уценки амортизации объекта над величиной его предшествующей дооценки	05	91/1

Налоговый учет

В налоговом учете компании не отражаются итоги осуществления стоимостной переоценки нематериальных активов. Правилами налогообложения прибыли коммерческих организаций такая возможность не предусматривается.

Начав амортизировать определенный НМА, предприятие не вправе корректировать его первичную стоимость в налоговом учете.

Таким образом, при налогообложении заработанной прибыли доходы (затраты) от дооценки (уценки) не учитываются.

Поскольку в бухучете практикуется отражение итогов переоценки, а в налоговом учете такая возможность отсутствует, бухгалтеру следует четко фиксировать соответствующие разницы, что предусматривается ПБУ/18/02.

Выводы

Переоценка совершается на предприятии добровольно. Её проведение регламентируется учетной политикой компании-правообладателя.

Если актуализация стоимости определенного объекта нематериальных активов уже проводилась, его переоценку в дальнейшем придется осуществлять каждый год (не чаще).

Итоги обязательно фиксируются бухучетом. Однако в налоговом учете не допускается отражение пересчета балансовой стоимости НМА.

Компания ГАРАНТ

Каков порядок переоценки числящегося на балансе организации НМА (товарного знака)? Необходимо ли для проведения переоценки НМА (товарного знака) заключение профессионального оценщика и какими документами подтверждается рыночная стоимость НМА?

Порядок учета НМА, в том числе порядок их переоценки, регламентируется нормами ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н (далее — ПБУ 14/2007).

Согласно п. 16 ПБУ 14/2007 фактическая (первоначальная) стоимость НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 14/2007.

Так, изменение фактической (первоначальной) стоимости НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается, в частности, в случае проведения его переоценки (п. 16 ПБУ 14/2007).

В соответствии с п. 17 ПБУ 14/2007 переоценке подлежат группы однородных НМА (например товарные знаки) не чаще одного раза в год (на конец отчетного года).

При принятии решения о переоценке организации следует учитывать, что в силу п. 18 ПБУ 14/2007 в последующем эти активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости.

На основании п. 19 ПБУ 14/2007 переоценка НМА производится путем пересчета их остаточной стоимости.

Следует отметить, что, несмотря на предоставление организациям права переоценки НМА, нормами российского законодательства не установлен механизм такой переоценки.

Пункт 17 ПБУ 14/2007 разъясняет, что текущая рыночная стоимость НМА определяется исключительно по данным активного рынка указанных НМА. При этом положения ПБУ 14/2007 не дают определения активного рынка НМА.

Если обратиться к МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (далее — МСФО 38), под активным рынком понимается рынок, на котором передаваемые товары однородны, желающие совершить сделку продавцы и покупатели обычно могут быть найдены в любое время, информация о ценах общедоступна. В то же время в МСФО 38 говорится, что в отношении товарных знаков активного рынка быть не может, а сравнивать стоимость подобных объектов некорректно.

Полагаем, что в настоящее время в РФ не сформировался активный рынок товарных знаков, что фактически лишает организации практической возможности на проведение переоценки стоимости данных объектов НМА.

Следует отметить, что нормы ПБУ 14/2007 не предусматривают возможности привлечения профессионального оценщика для определения текущей рыночной стоимости НМА, равно как и не содержат прямого запрета на это.

Под оценочной деятельностью понимается профессиональная деятельность субъектов оценочной деятельности, направленная на установление в отношении объектов оценки рыночной, кадастровой или иной стоимости (ст. 3 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации»).

По нашему мнению, привлечение профессионального оценщика для определения текущей рыночной стоимости НМА (товарного знака) с целью его переоценки возможно в том случае, если оценка будет осуществляться на основе данных активного рынка указанных НМА (товарных знаков) в понимании норм законодательства о бухгалтерском учете.

Поскольку нормы ПБУ 14/2007 не определяют конкретного перечня документов, необходимых для определения текущей рыночной стоимости НМА, то, по нашему мнению, организации вправе использовать любые доступные сведения о ценах на аналогичные НМА, сформировавшихся на их активном рынке.

Однако в силу отсутствия в РФ активного рынка товарных знаков считаем положения ПБУ 14/2007 не применимыми на практике в части, касающейся переоценки стоимости товарного знака. Применение же иного порядка переоценки стоимости товарного знака приведет к нарушению правил ПБУ 14/2007 и, соответственно, к искажению данных бухгалтерской отчетности.

Отметим, что Минфин России рекомендует аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности обращать особое внимание, в том числе на выполнение организациями требований ПБУ 14/2007 (смотрите, например, письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).

Напоминаем, что за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, под которым понимается искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%, ст. 15.11 КоАП предусмотрена ответственность в виде наложения штрафа на должностных лиц.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Игнатьев Дмитрий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена