Налог по дивидендам

Приветствую, друзья!

При выборе дивидендных акций мы всегда смотрим на дивидендную доходность, чем она выше, тем привлекательнее акция. Но всегда важно знать не ту сумму, которую компания выплатит на дивиденды, а ту сумму, которую мы получим на руки. Разницей между суммой выплаты и суммой, которую мы получаем, является налог на дивиденды.

Налог на дивиденды с физ.лиц составляет 13%, аналогично для юр. лиц, если они владеют компанией меньше года или доля их владения ниже 50%.

Или, если более подробно:

Ставкой 0% облагаются дивиденды материнской компании, если на день принятия решения о выплате дивидендов она владеет как минимум 50% уставного капитала организации и не менее чем 365 дней подряд (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Ставкой 13% облагаются дивиденды российских и иностранных организаций, если условия до получения нулевой ставки не выполнены. Ставкой 13% также облагаются дивиденды, полученные по акциям, права на которые удостоверены депозитарными расписками (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). Ставка 15% предназначена для доходов виде дивидендов, полученных иностранной компанией, по акциям российской организации, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Но практика показывает, что фактический налог на дивиденды для физ. лиц не всегда составляет 13%, иногда он меньше, сейчас попробуем разобраться с чем это связано.

Рассмотрим несколько примеров:

Лукойл

Финальные дивиденды компании Лукойл за 2018 год составили 155 рублей на акцию

Не сложно прикинуть в теории, какой налог мы заплатим:

Налог = 155 * 0,13 = 20,15 руб.

Давайте посчитаем, какой размер налога должны удержать в случае, если у нас куплено 3 акции:

Налог = 20,15 * 3 = 60,45 рублей

В теории вроде все понятно, но на практике в виде налога удерживается другая сумма:

Налог составил всего 55 рублей, вместо расчетных 60,45 рублей.

Это очень интересный момент, налог получился меньше, чем должен быть, а наш доход, соответственно, больше.

Или, если в процентном соотношении:

Налог удержанный (%) = 55 / 465 = 11,83% вместо 13%

МТС

В портфеле было 400 акций МТС, дивиденд за 2018 год составил 19,98 рублей:

Чистый доход (ЧД) — доход после уплаты налога на дивиденды. ЧД на одну акцию = 19,98 * 0,87 = 17,38 руб. ЧД = 19,98 * 0,87 * 400 = 6953 руб.

По факту пришедшая сумма после удержания налога:

Налог удержанный (%) = (19,98 * 400 — 7034)/(19,98 * 400)*100 = 11,99% (опять ниже 13%).

АФК Система

Самым ярким примером этого «налогового маневра» является АФК Система.
Утвержденный дивиденд должен составить 0,11 рубля на акцию:

В портфеле было 12 000 акций, проведя простые расчеты, получаем сумму дивидендов, которую мы должны получить после уплаты налога:

ЧД = 12 000 * 0,11 * 0,87 = 1148,4 руб.

Но пришла не совсем такая сумма, а снова бОльшая:

Давайте посчитаем, сколько составил налог в данном случае:

Налог удержанный (%)= (12 000 * 0,11 — 1320) / (12 000 * 0,11) = 0%

О как, налог с дивидендов вообще не удержали…

Это говорит о том, что, компания получала дивиденды от других юридических лиц, доля владения в которых не превышает 50% или срок владения которыми меньше 365 дней. Другими словами, юридические лица, которые выплатили дивиденды Системе должны были удержать налог с выплачиваемых дивидендов. Но Системе платят дивиденды компании МТС, Детский мир, Etalon Group и не публичные дочки, а доля владения ими превышает 50% и срок превышает 365 дней, по налоговому законодательству дивиденды от этих компаний должны облагаться налогом по нулевой ставке для Системы.

А если АФК Система получает дивиденды от дочек, не уплачивая при этом налоги (платя по нулевой ставке) тогда должны взять с нас 13%, а их не берут… В общем, что не вопрос, то задачка…

Попробуем разобраться, посмотрим детально на структуру владения МТСом:

Оказывается, МТСом АФК Система напрямую владеет только на 44,36%, остальной частью владеет через свои дочки (всего доля Системы 50,01%).

И тут, казалось бы, крайне нелогично владеть МТСом не на прямую с долей в 50+%, т.к. приходится платить налог с получаемых дивидендов. МТС это актив, который дает основную часть доходов Системы, платя на дивиденды ей около 25-26 млрд. руб в год. Но факт остается фактом, я решил на всякий случай уточнить данный вопрос в АФК Системе, т.к. по отчетности налоги не расписывают подробно, и вот что мне ответили:

Приятно, когда с тобой общаются от лица компании, чувствуешь себя настоящим акционером ).

Таким образом, даже если Система распределит в виде дивидендов всю сумму, которую получает от МТС, налог с них удержан не будет (поставили плюсик напротив Системы ;)).

Что говорит нам на этот счет налоговый кодекс?

Налог с дивидендов

Обратимся к налоговому кодексу и попробуем разобраться в сложившейся ситуации, почему с нас налоговая берет меньше, чем по идее должна.

Взглянем в первую очередь на алгоритм расчета налога с дивидендов:

Мы уже разобрались, что, получая дивиденды от компании, которая сама получает дивиденды от других компаний и платит с них налог отличный от 0%, мы повторно налог в 13% не уплачиваем, во избежании двойного налогообложения. Из формулы выше дивиденд от других компаний это как раз Д2. Это тот случай, когда знание законов освобождает от ответственности ))) шутка.

Давайте рассмотрим данную формулу на примере, как она работает:

Компания А получила 1 000 000 рублей дивидендов от компании Б со ставкой налога отличной от 0%. Так же компания А решила распределить в виде дивидендов 2 000 000 рублей. При этом у компании А — 2 владельца (для простоты), Иванов И. с долей 30% и Петров П. с долей 70%.

Вопрос, какую сумму налога уплатит Иванов И. с суммы дивидендов?

Итак, по нашей формуле получаем:

Налог с Иванова И. = 30% *(2 000 000 — 1 000 000)*13% = 39 000 руб.

В случае, если компания А не получила бы дивидендов от компании Б, с которых уже был удержан налог или получила бы их по ставке 0%, то налог бы составил:

Налог с Иванова И. = 30% * 2 000 000 * 13% = 78 000 руб.

Вот такие интересные факты.

«А был ли мальчик» (с)?

Давайте на примере МТСа и его отчетности за 2018 год попробуем проследить что было с дивидендами и работает ли данная теория на практике.

Итак, за 1 полугодие 2018 года выплата дивидендов была в размере 2,6 рубля на акцию, в портфеле было 350 акций.

ЧД (теоретический) = 2,6 * 0,87 * 350 = 791,7 руб.

Но теория снова расходится с практикой и по факту пришло:

Налог удержанный (%)= (2,6 * 350 — 809) / (2,6 * 350) = 11% (вместо 13%).

В очередной раз видим, что налогов сняли меньше, это приятно ).

Попробуем посчитать разницу, сколько «потеряла» налоговая, но точнее она получила эти деньги, только не от нас.

Количество акций МТС в обращении 1 998 381 575 шт.

Мой профит от налога за 1 полугодие 2018 года:

Профит (на 1 акцию) = (2,6 * 350*0,87 — 809)/350 = 0,05 руб (округл.)

Аналогично профит на акцию от дивидендов за 2018 год, как вы помните (в самом начале статьи был пример), расчетный дивиденд должен был составить 6953 рубля, а составил 7034 руб, только там было уже 400 акций в портфеле.

Мой профит от налога за 2018 год:

Профит (на 1 акцию) = (7034 — 6953) / 400 = 0,2 руб (округл).

Суммарный профит за год таким образом составил: 0,2 + 0,05 = 0,25 руб.

Попробуем теперь восстановить ту сумму, с которой должен был быть удержан налог при получении дивидендов самой МТС.

1 998 381 575 * 0,25 / 0,13 = 3 843 млн. руб. (округл)

Или, другими словами, компании МТС должны были заплатить дивидендов на сумму 3 843 млн. рублей, причем от общества, которым сама МТС владеет менее, чем на 50%.

Открываем отчет о ДДС и находим там строку «Дивиденды полученные»

Да, действительно, дивиденды были, причем наша расчетная цифра оказалась очень близка к реальному значению, 3 726 млн. руб против 3 843 млн. руб. (я просто округлял в бОльшую сторону цифры при расчетах). Так же компания может учитывать дивиденды, полученные в прошлых налоговых периодах, возможно еще поэтому небольшая разница, но это уже нюансы.

Дальше смотрим, что за структура собственности у компании МТС, какие дочки туда входят и выбираем те, доля участия в которых меньше 50% (по вышеуказанным причинам):

Видим в структуре дочку, которая учитывается по методу долевого участия «МТС Беларусь», находим в отчетности информацию о дивидендах, полученных от нее:

Т.е. основную часть полученных дивидендов МТС (от дочек, которые не консолидированы) дает МТС Беларусь — 3 691 млн. руб против 3 726 млн. руб.

Ну, думаю, идея понятна, не буду больше вас утомлять расчетами ).

Лайфхак

Проще всего сделать какую-нибудь напоминалку о размере дивов, которые должны придти на счет по тем акциям, что уже есть в портфеле. Чтобы следить за теми компаниями, кто раздает чуть больше денег, чем мы планировали получить (нет, я не про Газпром).

Это можно контролировать элементарно, как мы уже рассмотрели выше, просто делаем столбец с формулой:

Ожидаемая сумма дивидендов = Кол-во акций во владении * ожидаемый дивиденд (на 1 акцию) * 0,87

Дальше для всех акций все будет считаться автоматически. Нужно только при объявлении дивов вносить их в соответствующий столбец, у меня это «Дивиденд 2019», для удобства, я еще вношу дату отсечки.

И при получении дивидендов, перед тем, как вписать их в нужный столбец, сравниваем, соответствуют они ожиданиям или нет. Если пришла сумма бОльшая, чем расчетная, значит радуемся, причины вы теперь уже знаете.

Резюме

Если компания получает дивиденды от иных юридических лиц, где не является владельцем контрольного пакета, то она платит налог в 13% (или иной ставке) с полученных дивидендов. Это может нам, как миноритарным акционерам, давать повышенную дивидендную доходность, т.к. мы с вами не платим повторно данный налог. На примере с АФК Системой, видно, что бывают случаи, когда с нас вообще налог не удерживается.

Я постарался на реальных примерах показать, что такой интересный нюанс у нас существует на рынке. Особо больших профитов он не дает, но тем не менее нужно о нем знать.

Благодарю за внимание, всем успешных инвестиций!

Финансовая отчетность и мультипликаторы всех компаний доступны на
FinanceMarker.ru

Представленная информации носит исключительно информационный характер и не является индивидуальной инвестиционной рекомендацией.

Источник дивидендов ООО

Дивиденды (или же доходы от использования чистой прибыли) — доходы, получение которых доступно участникам ООО (п. 1 ст. 28 закона «Об ООО» от 08.02.1998 № 14-ФЗ). Соответственно, для выдачи такого дохода необходимо, прежде всего, наличие чистой прибыли. Она определяется по данным бухучета (письмо Минфина РФ от 20.09.2010 № 03-11-06/2/147).

У ООО есть возможность выбрать периодичность выплаты дивидендов учредителям: поквартально, по полугодиям или за год — в зависимости от размера чистой прибыли за каждый из этих периодов. Учитывая, что прибыль считают нарастающим итогом за год, окончательная ее сумма будет известна по завершении налогового периода, и только тогда можно будет установить окончательную сумму возможных к выплате доходов. Поэтому во избежание ситуаций, когда выплаченные в течение года дивиденды превысят допустимую их сумму по году, лучше распределять их по завершении года по результатам утвержденной годовой бухотчетности.

О том, в каких случаях бухотчетность ООО может иметь упрощенную форму, читайте в материале «Упрощенная бухгалтерская отчетность для малых предприятий за 2019 год».

Что нужно для выплаты дивидендов?

Правила выплаты дивидендов учредителям ООО в 2020 году по-прежнему базируются на ограничениях, содержащихся в ст. 29 закона № 14-ФЗ и требующих:

• полной оплаты УК;
• полной выплаты его доли выбывающему участнику;
• превышения величины чистых активов над суммой УК и резервного фонда, в том числе и после выдачи дивидендов;
• отсутствия признаков банкротства, в том числе и после выдачи дивидендов.

Соответствие этим ограничениям должно иметь место как на дату возникновения решения о выдаче, так и на момент выплаты дохода. Если решение уже принято, а к моменту выдачи условия таковы, что не позволяют осуществить выплату, то она будет сделана после исчезновения этих условий (п. 2 ст. 29 закона № 14-ФЗ).

Решение относительно выплат принимают сами участники, созывая общее собрание. Проводят его не ранее, чем за соответствующий период будет составлена бухотчетность, позволяющая судить о соответствии установленным законом ограничениям. По году отчетность должна быть утверждена. Собрание, на котором это делают, созывают не ранее 1 марта и не позднее 30 апреля года, идущего за ним (ст. 34 закона № 14-ФЗ). К этому собранию обычно приурочивают и вопрос распределения дивидендов.

Факт проведения собрания оформляют протоколом, составленным по принятой в ООО форме, в котором относительно дивидендов должна присутствовать следующая информация:

• указание на год, за который хотят выплатить доход участникам;
• сумма, отведенная на дивиденды;
• форма выдачи и срок осуществления выплат.

В протоколе допустимо указание единой суммы, предназначающейся к выплате, т. к. в ООО порядок, согласно которому осуществляется распределение дивидендов, либо отражен в уставе, либо является результатом раздела в пропорции к долям (п. 2 ст. 28 закона № 14-ФЗ).

Формой выдачи, помимо денежной, может стать имущественная. Однако выдача имуществом приравнивается к реализации (письмо Минфина РФ от 07.02.2018 № 03-05-05-01/7294, от 25.08.2017 № 03-03-06/1/54596, от 17.12.2009 № 03-11-09/405) и будет очень невыгодной с точки зрения налогообложения. Поэтому предпочтительны денежные платежи.

См. также «Нужно ли начислять НДС при выдаче зарплаты или дивидендов имуществом?» и «Дивиденды имуществом – позиция ВС РФ».

Срок выдачи либо содержится в уставе, либо устанавливается собранием. Но он не может выходить за пределы периода в 60 дней с даты собрания, вынесшего решение по выплатам (п. 3 ст. 28 закона № 14-ФЗ). Если срок нигде не зафиксирован, то считается, что он равен 60 дням.

В случае наличия в ООО единственного учредителя необходимость созыва собрания отсутствует, и о протоколе речь не идет. Его заменяет решение учредителя.

Подробнее читайте в статье «Решение о выплате дивидендов ООО — образец и приказ».

Распределение дивидендов

При наличии единственного учредителя вопрос распределения не встает. Он получает всю выделенную на цели выплат сумму.

Если участников несколько, распределение чаще всего будет пропорциональным доле вклада в УК. Величину дивидендов, приходящуюся на каждого, определяют умножением общей выделенной для распределения суммы на процент, отражающий долю участия.

Если распределение не будет соответствовать пропорции или алгоритму, установленному уставом, то в отношении выплат физлицам это может привести к спорам с внебюджетными фондами, в которые не производятся начисления на суммы законно выплаченных дивидендов. А суммы превышений будут сочтены обычным доходом, для которого эти начисления обязательны.

На что обратить внимание при распределении чистой прибыли предприятия, читайте в статье «Какой порядок распределения чистой прибыли (нюансы)?».

Порядок выплаты дивидендов

Как и ранее, фактическую выплату дивидендов в 2020 году осуществляют с удержанием налога. Их применяют независимо от года, за который происходит начисление, к платежам, произведенным в 2020 году:

К ситуациям выдачи дивидендов юрлицу, не менее года владеющему более чем 50% доли в УК, можно применить ставку 0% (подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Вопрос об обложении налогом на прибыль дивидендов, выдаваемых юрлицу, возникает даже у того ООО, налоговый режим которого освобождает его от обычных платежей по прибыли.

Если ООО, выдающее дивиденды, является также и их получателем, то базу для определения налога, начисляемого на выплаты участникам-резидентам, можно уменьшить. Для этого из общей суммы прибыли, выделенной для распределения, вычитается общая сумма полученных дивидендов. Потом разницу надо умножить на долю участия и на ставку налога (п. 2 ст. 214 и п. 2 ст. 275 НК РФ). Для юрлиц и иностранных граждан такой порядок расчета неприменим.

Подробнее о расчете налога с дивидендов читайте в статьях:

• «Как правильно рассчитать налог на дивиденды?»;
• «Особенности расчета дивидендов для определения налога на прибыль»;
• «Порядок расчета дивидендов при УСН».

Оплату налогов осуществляют не позднее 1-го рабочего дня, следующего за днем выплаты, независимо от того, кому платятся дивиденды:

• физлицу (НДФЛ) — п. 6 ст. 226 НК РФ;
• юрлицу (налог на прибыль) — п. 4 ст. 287 НК РФ.

Налоговые аспекты, а также бухучет при выплате дивидендов, подробно рассмотрели эксперты К+. Вы можете получить бесплатный пробный доступ к системе и перейти к Путеводителю.

Если дивиденды не получены участником в установленный решением срок, то он может обратиться за ними в течение 3 лет (или 5 лет, если оговорка по этому сроку есть в уставе) с даты завершения 60-дневного срока, отведенного на оплату (п. 4 ст. 28 закона № 14-ФЗ). По прошествии срока, установленного для обращения, требования о выплате не исполняют, а сумму неистребованных дивидендов возвращают в состав прибыли.

Отчетность при дивидендах

Выплату дивидендов в ООО сопровождает представление отчетности:

1) по НДФЛ — в виде:

• справок 2-НДФЛ, сдаваемых в ИФНС до 1 марта года, идущего за отчетным (см. письмо Минфина России от 19.10.2015 № 03-03-06/1/59890);
• отчета 6-НДФЛ, подаваемого в ИФНС ежеквартально не позже последнего дня месяца, идущего за отчетным кварталом, и (по году) до 1 марта года, наступающего за отчетным;

Подробнее о внесении данных по дивидендам в форму 6-НДФЛ читайте в материале «Как правильно отразить дивиденды в форме 6-НДФЛ?».

2) по прибыли — в виде декларации, в которую кроме титульного листа входят подраздел 1.3 раздела 1 и лист 03, сдаваемой в ИФНС в сроки, установленные для такой отчетности: промежуточной — до 28 числа месяца, идущего за отчетным периодом, окончательной (по году) — до 28 марта последующего года.

О заполнении листа 03 подробнее читайте в статье «Каков порядок заполнения декларации по налогу на прибыль (пример)».

Подробности налоговой отчетности при выплате дивидентов изложены в системе КонсультантПлюс. Получите пробный бесплатный доступ к системе и следуйте рекомендациям экспертов.

Итоги

Порядок выплаты дивидендов учредителям в 2020 году не изменился. До принятия решения о выплате дивидендов необходимо проверить, не нарушаются ли ограничения, при которых выплата невозможна. Налогообложение операций по выплате дивидендов зависит от формы их выплаты, срока владения долей в уставном капитале, того, получало ли ООО дивиденды от других компаний, и того, кем является получатель дивидендов — российской или иностранной организацией / физическим лицом.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Фомичева Людмила Петровна,
налоговый консультант

«БУХ.1С» № 4/2008

В прошлом номере мы рассказали о том, как выплачиваются дивиденды и какие требования налогового законодательства должен выполнить налоговый агент. Однако для компаний, получающих дивиденды, налоговое законодательство предусматривает свои особенности поведения. О них рассказывает Л.П. Фомичева, аудитор, член Палаты налоговых консультантов РФ.

Какие доходы считаются дивидендами

Для целей налогообложения полученный доход является дивидендом, если выполняются условия, установленные статьей 43 НК РФ:

• получателем дохода должен быть акционер или участник организации, который владеет акциями (долями);
• доход должен выплачиваться при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям);
• доход должен распределяться пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, если они отнесены к дивидендам в соответствии с законодательством иностранных государств.

Учет и налогообложение полученных дивидендов зависит от статуса получателя дохода (физическое или юридическое лицо), а также применяемой юридическим лицом системы налогообложения (общей или специальной).

Рассмотрим, как будут облагаться дивиденды у российской организации, которая находится на общей системе налогообложения, т. е. уплачивает налог на прибыль.

Ставки налога при обложении дивидендов

Для целей исчисления налога на прибыль дивиденды включаются в состав внереализационных доходов в момент поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу), независимо от того, какой метод учета доходов и расходов применяет налогоплательщик (п.1 ст. 250 и подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Если дивиденды выплачиваются имуществом, датой получения дохода считается день получения имущества (дата подписания акта приемки-передачи).

Таблица

Ставки налога на прибыль до и после 1 января 2008 года для российских компаний — плательщиков налога на прибыль

Примечание:
* В соответствии с Федеральным законом от 16.05.2007 № 76-ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Ставки налога на прибыль по полученным дивидендам в зависимости от источника их выплаты, которые действовали до 1 января 2008 года и после этой даты, представлены в таблице.

Налоговая ставка 0 % применяется с 1 января 2008 года при соблюдении следующих четырех условий:

• организация, получающая дивиденды, должна владеть не менее 50 % уставного капитала компании, которая их выплачивает;
• срок непрерывного владения этой долей должен составлять не менее 365 дней (на день принятия решения о выплате дивидендов);
• стоимость приобретения доли должна превышать 500 млн. руб. Аналогичное правило действует и в отношении депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов;
• выплачивающая дивиденды компания не должна быть зарегистрирована в оффшорной зоне, указанной в приказе Минфина России от 13.11.2007 № 108н.

Поскольку дивиденды учитываются в момент их фактического получения, то нулевая ставка будут применяться к дивидендам, фактически полученным после 1 января 2008 года.

Чтобы подтвердить право на применение налоговой ставки 0 % российская организация — налогоплательщик обязана предоставить в налоговый орган оригиналы или копии документов, содержащих сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, стоимости приобретения (получения) соответствующего права. В пункте 3 статьи 284 НК РФ законодатель приводит примеры подтверждающих документов. Перечень является открытым. Следовательно, налогоплательщик имеет право предоставить иные документы, подтверждающие сведения, указанные в пункте 3 статьи 284 НК РФ. Если документы или их копии составлены на иностранном языке, они должны быть легализованы в установленном порядке и переведены на русский язык.

Дивиденды, полученные от российских юридических лиц

Российское юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, признается налоговым агентом, который обязан исчислить, удержать у источника выплаты и перечислить в бюджет удержанную сумму налога (п. 2 ст. 275 НК РФ). Получателю дивидендов сумма дохода перечисляется за минусом удержанного налога.

Налоговый агент извещает свою налоговую инспекцию о выплаченных дивидендах и получателях дохода. Налоговые органы могут проверить, правильно ли были удержаны налоги налоговым агентом. Но получателя дивидендов ошибки агента не касаются. Ответственность за ошибки он несет сам.

Получатель дивидендов зачастую не знает о размере удержанного налога, поскольку его величина зависит, например, от дивидендов, полученных самим налоговым агентом. Полученные «очищенные» от налогов дивиденды включаются в состав внереализационных доходов (п. 1 ст. 250 НК РФ) в размере именно полученных, а не начисленных сумм.

Полученные дивиденды включаются в налоговую декларацию по налогу на прибыль следующим образом. Вначале они показываются в общей сумме внереализационных доходов, а затем исключаются из налогообложения, поскольку налог был с них удержан налоговым агентом. Повторно налогом на прибыль по ставке 24 % дивиденды облагаться не должны.

Общая сумма внереализационных доходов, в том числе сумма дивидендов, полученных российской организацией, отражается по строке 100 Приложения № 1 к Листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций». Затем эта сумма переносится в строку 020 «Внереализационные доходы (строка 100 Приложения № 1 к Листу 02)» в листе 02.

Исключение из налогооблагаемой базы происходит по строке 070 листа 02 («Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02 налоговой декларации»). Больше этот доход в налоговой декларации нигде не повторяется.

Дивиденды, полученные от иностранных источников

В государстве — источнике выплаты дивидендов доход может облагаться налогами не всегда. Например, нет налога на дивиденды, выплачиваемые в пользу нерезидентов, в Великобритании и Республике Кипр.

В соответствии с международными договорами (соглашениями, конвенциями) РФ об избежании двойного налогообложения выплачивающая дивиденды сторона может применять пониженные ставки налогообложения в отношении российских компаний (от 5 до 15 %).

В России же поступающие дивиденды облагаются налогами по российскому законодательству. Они признаются внереализационными доходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 250 НК РФ).

В налоговую базу включается вся сумма начисленных дивидендов, то есть причитающаяся к получению, вне зависимости от того, был удержан налог по законодательству страны организации нерезидента, выплачивающего доход, или нет (ст. 311 НК РФ). Российская организация с таких доходов обязана самостоятельно исчислить налог по ставке, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ (п. 1 ст. 275 НК РФ).

С 1 января 2008 года при выполнении определенных условий, перечисленных в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, дивиденды, полученные от иностранных организаций, могут в России не облагаться налогами (облагаться по ставке 0%).

Сумма удержанного за границей налога может уменьшать сумму налога, которую необходимо заплатить в России, то есть в определенных случаях получателю дивидендов может быть предоставлен «зачет» налога (п. 2 и 3 ст. 311 НК РФ). Конечно, при использовании в России ставки налога 0 % зачет налога, уплаченного за рубежом, произведен быть не может.

Размер зачитываемого налога, уплаченного за рубежом, не может превышать сумму налога, которую организация должна уплатить в РФ. Таким образом, сумму налога, удержанную с российской организации в иностранном государстве, не всегда в полном объеме можно принять к зачету при уплате этой организацией налога на прибыль в России. Цель ограничения «иностранного» налогового зачета — предотвратить зачет налогов, уплаченных в странах с более высокой ставкой налога на доходы по сравнению с российским налогом на прибыль с доходов из российских источников.

Для получения зачета необходимо, чтобы со страной, где расположен источник выплаты «иностранных» дивидендов, у РФ был заключен международный договор об избежании двойного налогообложения. В этом договоре должен быть предусмотрен такой зачет. Чтобы принять к зачету для целей налогообложения в России налог или сбор иностранного государства, он должен соответствовать понятию «налог на прибыль организаций» в его российской трактовке. Аналогичность налога, уплаченного за рубежом, российскому налогу на прибыль должна следовать из аналогичности существенных элементов российского налога на прибыль и налогов, которые установлены законодательными актами иностранных государств.

Зачет налога нельзя произвести, если это не предусмотрено соответствующим международным соглашением, либо такое соглашение не заключено с государством, где находится источник выплаты дивидендов, либо дивиденды не подлежали налогообложению у источника выплаты (п. 1 ст. 275 НК РФ).

Отчетность перед налоговыми органами по дивидендам, полученным из-за рубежа, отличается от отчетности, представляемой по дивидендам, полученным от российских организаций. Причины — разные базы налогообложения, разная система взимания налога.

Для осуществления процедуры зачета сумм налога, выплаченных российской организацией за пределами РФ, российская организация должна:

• включить доходы, полученные за пределами РФ, в налоговую базу при уплате ею налога на прибыль в России (форма по КНД 1151006);
• представить налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ (форма по КНД 1151024);
• представить документы, предусмотренные пунктом 3 статьи 311 НК РФ.

Декларацию о зарубежных доходах подавать не имеет смысла, если зачет налога произвести нельзя.

Рассмотрим, как заполнить отчетность при зачете налога.

Форма налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами РФ, утверждена приказом МНС России от 23.12.2003 № БГ-3-23/709 (форма по КНД 1151024). Этим же приказом утверждена и Инструкция по заполнению данной налоговой декларации.

Согласно Инструкции налоговая декларация представляется налогоплательщиками — российскими организациями в налоговые органы по месту постановки на учет в целях зачета сумм налога на прибыль (доход), уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, в соответствии с налоговым законодательством РФ и соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Декларация может быть представлена независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с декларацией по налогу на прибыль организаций в РФ (форма по КНД 1151006).

Порядок заполнения «зарубежной» декларации следующий. Если из-за рубежа налогоплательщик получает только дивиденды, он заполняет титульный лист и раздел I декларации. Если дивиденды получены в нескольких иностранных государствах и (или) из нескольких зарубежных источников, то раздел I нужно заполнять отдельно по каждому государству и каждому юридическому лицу, выплатившему доход. Для этой цели используются добавочные страницы.

В начале раздела I по строке 010 указываются сведения об источнике выплаты дохода — иностранной организации. В строке 030 указывают ИНН или его аналог, если таковой имеется.

Сведения о стране, в которой зарегистрирована иностранная компания, приводятся в строке 040 раздела, а в строке 050 указывается код этого государства. Его нужно выбрать из Общероссийского классификатора стран мира, который утвержден постановлением Госстандарта России от 14.12.2001 № 529-ст.

Адрес иностранной фирмы, который указан в ее учредительных документах, отражают в строке 060 раздела I.

Далее приводятся сведения о полученном доходе (строки 070-160) в следующем порядке:

• в строке 070 указывают вид дохода в соответствии с Перечнем видов доходов, который приведен в приложении 1 к Инструкции. Доходы от долевого участия (дивиденды) имеют код 21000;
• в строке 080 проставляются коды доходов, показанных по строке 070. Их также берут из Перечня видов доходов;
• по строке 090 показывается общая сумма дохода, полученная за рубежом (без каких-либо вычетов и до того, как был удержан налог в иностранном государстве). Это доход-брутто;
• в строке 100 указывается период, в котором доход включен в декларацию по налогу на прибыль организаций;
• сумма дохода, с которого был уплачен налог по правилам иностранного государства, декларируется по строке 110. В отличие от декларации по налогу на прибыль, декларация заполняется не нарастающим итогом. К декларации нужно приложить выписку из законодательного акта иностранного государства с указанием на языке оригинала названия, номера и даты законодательного акта, которым налог был установлен, и названия налога с переводом на русский язык. Нотариально заверять перевод не надо;
• название налога, ставка, по которой он взимался, и сумма удержанного в иностранном государстве налога показываются соответственно по строкам 120-140;
• в заключение раздела проставляются расходы, которые произвела российская организация для получения «заграничного» дохода. Указываются только те расходы, которые организация включила в налоговую базу при исчислении «российского» налога на прибыль. По строке 150 проставляется общая сумма всех расходов в России и за рубежом, а по строке 160 — расходы, произведенные только за пределами Российской Федерации.

Все стоимостные показатели в декларации указываются в целых рублях.

Поэтому доходы и расходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли. Организации, работающие по методу начисления, доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитывают в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действующему на дату признания дохода (расхода).

Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, переводят валюту в рубли по курсу, действующему на день поступления средств на счета в банках и т. д., а по расходам — на день их фактической оплаты.

Таким образом, сумма налога, удержанного в иностранном государстве, отражаемая по строке 140 раздела I декларации, должна соответствовать рублевому эквиваленту суммы налога, указанной в документе, подтверждающем удержание налога за пределами Российской Федерации. Сумма удержанного (уплаченного) в иностранном государстве налога пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату удержания (уплаты) налога.

Вместе с декларацией (форма по КНД 1151024) необходимо подать документы, подтверждающие, что налог уплачен за пределами России (п. 3 ст. 311 НК РФ):

• если российская сторона уплачивала налоги за рубежом самостоятельно, нужно представить документы, заверенные налоговым органом соответствующего иностранного государства (например, заверенная копия платежного поручения);
• если налоги были удержаны за рубежом налоговыми агентами, требуется подтверждение налогового агента о сумме удержанного налога. Этот документ может быть составлен в произвольной форме, например, иметь вид письма от иностранной организации об удержании налога и копию платежного поручения на уплату налога с отметкой банка об исполнении (см. рекомендации в письме Минфина России от 26.01.2005 № 03-08-05).

Налоговые органы РФ на основании статей 31 и 88 НК РФ также могут запросить:

• копию протокола общего собрания акционеров;
• копию решения о распределении дивидендов или иного документа (документов), согласно которому российской организации причитается доход от долевого участия в деятельности иностранной организации;
• сведения, содержащиеся в выписке из устава и учредительных документов иностранной организации, или справку из регистрирующего органа иностранного государства о размере уставного капитала иностранной организации и доле участия в нем российской организации. Такие документы запрашиваются, например, если в международном соглашении установлены различные ставки налогообложения в зависимости от размера и доли участия капитала резидента одного договаривающегося государства в капитале резидента другого договаривающегося государства.

Указанные документы, составленные на иностранных языках, должны быть представлены с нотариально заверенным переводом на русский язык.

Рассмотрим, как заполнить декларацию по налогу на прибыль (форма по КНД 1151006).

Во-первых, дивиденды включается в данную декларацию в полной начисленной (а не выплаченной) сумме. Они отражаются в составе внереализационных доходов по строке 100 Приложения № 1 к Листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций». Затем эта сумма переносится в строку 020 «Внереализационные доходы (строка 100 Приложения № 1 к Листу 02)» в листе 02. Одновременно в связи с тем, что доходы в виде дивидендов облагаются по иной ставке (15 % в 2007 году), они подлежат исключению из суммы налоговой базы, облагаемой по ставке 24 %. Исключение также происходит по строке 070 листа 02 («Доходы, исключаемые из прибыли, отраженной по строке 060 листа 02 налоговой декларации»).

Во-вторых, в декларации по налогу на прибыль (форма по КНД 1151006) заполняется Лист 04 «Расчет налога на прибыль с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ». Данный лист заполняется отдельно по каждому доходу, облагаемому не по общей ставке. Доходы от долевого участия в иностранных организациях (дивиденды) обозначаются кодом «4» по строке 002 Листа 04. А начисленная иностранной организацией полная сумма указывается по строке 010 «Налоговая база».

Сумма налога с дивидендов, полученных от иностранной организации, выплаченная российской организацией на территории иностранного государства и принимаемая к зачету при уплате налога на прибыль в РФ, отражается по строке 050 листа 04 и строке 240 листа 02.

Исчисленные суммы налога на прибыль по российскому законодательству сравниваются с суммой налога, удержанного в иностранном государстве с дохода, отражаемой по строке 140 раздела I «зарубежной» декларации (форма по КНД 1151024).

Зачитываемая сумма не может превышать уплаченную за рубежом. Излишне уплаченный за рубежом налог по отношению к российским правилам по данному доходу не возвращается.

Если в России следует доплатить налог на прибыль по данному доходу, его следует отразить в подразделе 1.3 и листе 04 декларации (форма по КНД 1151006).

Налог нужно перечислить полностью в федеральный бюджет по КБК 182 1 01 01060 01 1000 110 в общие сроки, установленные для уплаты налога на прибыль.

Пример

В пользу российской компании в 2007 году от ее дочерней компании в Австрии распределяются дивиденды в размере 100 000 евро. Российская организация владеет 50 % акций и вложила в уставный капитал 200 000 долларов США.

Российская организация представила австрийской компании подтверждение своего налогового резидентства в России, которое она получила в налоговом органе по месту постановки на учет. Поэтому, учитывая положения статьи 10 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Москва, 13.04.2000), дочерняя компания при выплате дивидендов удержала налог по ставке 5 % в размере 5 000 евро (100 000 евро х 5 %).

В целях зачета сумм налога, уплаченного в Австрии, российская компания представила в налоговый орган по месту своей постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных за рубежом (форма по КНД 1151006).

Ставка налога в России по полученным дивидендам (без учета международных договоров) составляет в 2007 году 15 %, поэтому следует заплатить налог в России в объеме 15 000 евро (100 000 евро х 15 %).

Зачет налога можно произвести в размере 5 000 евро, и доплатить в российский бюджет 10 000 евро (15 000 евро — 5 000 евро).

Бухгалтерский учет дивидендов и отчетность

В бухгалтерском учете дивиденды к получению являются прочими доходами (п. 7 ПБУ 9/99). Они признаются по мере возникновения права на получение дохода, вытекающего из конкретного договора или подтвержденного иным соответствующим образом (п. 16 и 12 ПБУ 9/99). Такое право возникает у получателя на дату вынесения общим собранием акционеров решения о выплате дивидендов либо дату получения извещения о начислении дохода. Но налог на прибыль платится только в период получения дивидендов. Если уплата налога откладывается, то по правилам ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» возникает так называемое отложенное налоговое обязательство (ОНО). В период получения дивидендов оно погашается.

Долгое время среди специалистов шел спор, отражать ли сумму дивидендов к получению за вычетом удержанного налога налоговым агентом, или в полной сумме. Минфин России в письме от 19.12.2006 № 07-05-06/302 высказал свое мнение.

Если в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности юридического лица его дочерние и зависимые общества объявляют дивиденды за периоды, предшествовавшие отчетной дате, они отражаются заключительными оборотами отчетного периода, то есть 31 декабря. Поступления в виде дивидендов признаются за минусом суммы налога, удерживаемого налоговым агентом согласно законодательству РФ. В отчете о прибылях и убытках поступления в виде дивидендов отражаются по статье «Доходы от участия в других организациях». Таким образом, дивиденды, объявленные в марте 2008 года российской компанией, у получателей будут отражены в отчете о прибылях и убытках за 2007 год за минусом налога, удерживаемого у источника выплаты налоговым агентом.

По мнению автора, получатель не всегда может знать величину налога, который удержит налоговый агент, и данное требование Минфина можно выполнить, если до даты утверждения отчетности дивиденды были реально получены. А вот как отразить дивиденды от зарубежных компаний, в этом документе не сказано.

Получатель дивидендов — организация, применяющая УСН

Организации, которые перешли на УСН, в зависимости от выбора объекта налогообложения (ст. 346.20 НК РФ) уплачивают налог по ставке 6 % (объект налогообложения — полученный доход) или 15 % (объект налогообложения — полученный доход, уменьшенный на величину расходов).

При «упрощенке» одной из статей учета являются внереализационные доходы, которые определяются по правилам статьи 250 НК РФ, в пункте 1 которой перечислены поступления от долевого участия. Из этого следует, что, применяя упрощенную систему, фирма самостоятельно облагает свои дивиденды по ставкам, указанным в статье 346.20 НК РФ.

Но если их налогообложение произведено российской организацией — налоговым агентом в соответствии с положениями статьей 214 и 275 НК РФ, то с 1 января 2006 года получающая сторона повторно налог не уплачивает, и полученные суммы в доходах учитывать не должна.

Значит, дивиденды, выплачиваемые российской организацией акционеру (учредителю), который применяет УСН, могут облагаться налогом двумя способами.

1. Налог может уплачивать сам «упрощенец». Но так можно действовать только при условии, что получатель дивидендов заблаговременно (до выплаты дивидендов) уведомит выплачивающую доход сторону о том, что он применяет данный налоговый режим.

   «Упрощенец» может предоставить налоговому агенту копию уведомления о применении УСН (форма уведомления № 26.2-2 утверждена приказом МНС России от 19.09.2002 № ВГ-3-22/495). Тогда выплачивающая доход компания может не удерживать налог с дивидендов (см. письма Минфина России от 13.04.2005 № 03-03-02-04/1/97 и от 20.12.2004 № 03-03-01-04/1/182).

   Если выплачивающая дивиденды сторона не удержала налог, то «упрощенец» включает сумму полученных дивидендов в состав внереализационных доходов (п. 1 ст. 346.15 НК РФ) и облагает единым налогом в соответствии с применяемым режимом.

   Полученные дивиденды в день их поступления на расчетный счет нужно отразить в графе 4 «Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» Книги доходов и расходов, форма которой утверждена приказом Минфина России от 30.12.2005 № 167н. А по итогам квартала (года) эти дивиденды отражаются по строке 010 раздела 2 Декларации по налогу при УСН, форма которой утверждена приказом Минфина России от 17.01.2006 № 7н.

   Налог перечисляется в бюджет в общие сроки по обычным для организации КБК.

2. Налог может удержать налоговый агент. В этом случае получатель дивидендов налог самостоятельно не уплачивает. Так налоговый агент обязан поступить, если «упрощенец» не уведомил его до даты выплаты дивидендов о применении им специального режима налогообложения. Налог должен быть удержан налоговым агентом по общей ставке, как с организаций, применяющих общий режим налогообложения. Если налоговый агент удержал налог, то включать дивиденды в доходы «упрощенца» более не надо, то есть полученные суммы не нужно отражать в Книге доходов и расходов и в декларации.

   Следует отметить, что НК РФ не обязывает налогового агента при выплате дивидендов выяснять, какой налоговый режим применяет учредитель. Поэтому если налоговый агент удержал налог на прибыль с организации, применяющей УСН, то ошибки при исчислении налоговой базы у него не возникает. И здесь самому «упрощенцу» следует принять решение о том, выгодно ему уведомлять налогового агента о применении специального налогового режима или нет.

«Упрощенцам» с объектом налогообложения «доходы» выгодно уведомлять российских налоговых агентов, выплачивающих дивиденды, о применяемой им системе налогообложения. В этом случае «упрощенцы» заплатят налог по ставке 6 % (с доходов), а не 9 % (с дивидендов).

«Упрощенцам» с объектом налогообложения «доходы за вычетом расходов» выгоднее, чтобы налог с дивидендов удержал источник выплаты по ставке 9 %, чем платить налог самим по ставке 15 %. Ведь расходов по данным доходам они не несут.

Что касается дивидендов, которые получает «упрощенец» от зарубежных организаций, то НК РФ не предоставляет им возможности провести зачет налога, уплаченного за границей. Кроме того, они не имеют права пользоваться за рубежом положениями международных налоговых соглашений, так как налог на прибыль они в России «упрощенцы» не платят.