Мемориальный ордер 13

Учет обязательств бюджетных учреждений

Новый План счетов требует вести учет обязательств не на одном, а на двух классах счетов — пятом и шестом

• Учет обязательств бюджетных учреждений, возникающих в течение обычной деятельности
• Основные требования относительно выдачи доверенностей
• Формы мемориальных ордеров бюджетных учреждений

В предыдущих публикациях (см. «ДК» №51/2000) мы изучали требования относительно аналитического учета обязательств распорядителей бюджетных средств, но это в большинстве случаев касалось бухгалтеров учреждений, которые финансируются из Государственного бюджета и обслуживаются в органах казначейства. Однако ввиду обязательного казначейского выполнения местных бюджетов, это интересует всех бухгалтеров бюджетной сферы. Поэтому сегодня мы продолжим рассмотрение бухгалтерского учета обязательств бюджетными учреждениями.

Реальность и достоверность отчетности

Этот вопрос для бухгалтеров-бюджетников является новым и имеет определенные особенности. К особенностям мы привыкли, поэтому не следует напрасно ломать над этим голову. Если охарактеризовать принцип ведения учета обязательств в общем, то, например, в предложенном новом Плане счетов специально отведены для этого два класса счетов — пятый и шестой. В старом Плане бухгалтеры пользовались одним классом, и, казалось, не возникало никаких проблем. Однако на самом деле они были, и самым главным из них было отсутствие прозрачности в операциях бухгалтерского учета, а с учетом экономических изменений в построении государства и требований мирового содружества станет понятным, для чего нам нужны эти два класса счетов.

По нашему мнению, особое внимание здесь необходимо уделить особенностям отражения операций на балансовых счетах, поскольку от их правильности зависит реальность и достоверность отчетности. Также необходимо учесть и то, что в этом году, в отличие от предыдущего, — переходного, за нарушение новых правил в ведении бухгалтерского учета предусмотрена административная ответственность.

Определение сроков

Поэтому прежде всего напомним, что такое «обязательство» и его разновидности.

Финансовые обязательства — это обусловленные финансово-договорными отношениями обязательные платежи, расчеты учреждения или организации. В бюджетных учреждениях обязательства возникают по договорам (соглашениям, заказам), согласно которым распорядители средств бюджета в качестве потребителей товаров, работ, услуг должны уплатить надлежащую сумму исполнителю.

Кроме того, для бюджетных учреждений разделяют обязательства на долгосрочные и краткосрочные, из которых долгосрочными являются те обязательства, погашение которых состоится после завершения текущего бюджетного года, а краткосрочные (текущие) — это обязательства, погашение которых ожидается в течение текущего бюджетного года.

Теперь конкретнее по классам и по видам обязательств.

Пятый класс — «Долгосрочные обязательства», предназначенный для учета обязательств учреждения, не возникающих при обычной деятельности (под обычной деятельностью подразумевается период выполнения сметы доходов и расходов), погашение которых происходит после завершения текущего бюджетного года, не характерен для бюджетных учреждений. Заметим только, что к этому классу относятся счета, на которых учитываются «Долгосрочные займы», «Долгосрочные векселя выданные», «Прочие долгосрочные финансовые обязательства». На сегодняшний день данный класс счетов для бухгалтера бюджетного учреждения совершенно новый, а с точки зрения практического применения — рассчитан на «завтрашний день».

Учет обязательств бюджетных учреждений, возникающих в течение обычной деятельности

Без сомнения, подробнее следует остановиться на учете обязательств бюджетных учреждений, возникающих в течение обычной их деятельности, то есть при выполнении сметы доходов и расходов. Для этого имеем теперь субсчета шестого класса «Текущие обязательства» нового Плана счетов. Хотя и в этом классе операции по счетам 60 «Краткосрочные займы», 61 «Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам», 62 «Краткосрочные векселя выданные» сейчас не совсем характерны для деятельности учреждения.

Больше всего обязательств в бюджетных учреждениях возникает по расчетам за выполненные работы (счет 63), по налогам и платежам (счет 64), по страхованию (счет 65), по оплате труда (счет 66), по другим операциям и кредиторам (счет 67), а также по внутренним расчетам (счет 68).

Каждый из приведенных выше счетов делится на субсчета, детализирующие учет и обеспечивающие его прозрачность. Поэтому необходимо подробно с каждым ознакомиться. Следует также помнить, что вопрос учета обязательств по этим счетам в разрезе субсчетов очень многогранен.

В первую очередь, нужно отметить, что ведение учета обязательств должно обеспечить достоверность расчетных операций с работниками, подотчетными лицами, предприятиями, учреждениями и организациями, государственным и местным бюджетом, а также дебиторской и кредиторской задолженностью.

В данной публикации подробнее остановимся на реформировании бухгалтерского учета относительно наиболее распространенного как ранее, так и на сегодняшний день отражения хозяйственных операций по расчетам с различными дебиторами и кредиторами, поскольку в их отражении в бухгалтерском учете по новому Плану счетов есть определенные особенности.

Так, на изменение субсчета 178 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами», предусмотренного Инструкцией по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на Государственном бюджете СССР, утвержденной приказом Минфина СССР от 10.03.87 г. №61, с 01.01.2000 г., в соответствии с Приказом ГУГК от 10.12.99 г. №114 «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Порядка применения Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений», для учета расчетов с различными дебиторами и кредиторами бюджетные учреждения должны применять два субсчета: 364 «Расчеты с другими дебиторами» и 675 «Расчеты с другими кредиторами».

Рассмотрим принципы отражения хозяйственных операций на данных субсчетах. Важное значение здесь имеет первое событие: перечисление средств в качестве предоплаты или авансового платежа или получение материальных ценностей, предоставление услуг, выполнение работ.

Если первым событием для бюджетной организации является перерасчет средств в качестве предоплаты, то упомянутая сумма записывается по дебету субсчета 364 «Расчеты с другими дебиторами». Далее получение материальных ценностей, услуг, работ корреспондируется с кредитом данного субсчета.

Если же сначала были получены материальные ценности, услуги, работы, то на их стоимость делается запись в кредит субсчета 675 «Расчеты с другими кредиторами». Далее погашение кредиторской задолженности, возникшей вследствие оплаты, отражается по дебету данного субсчета.

Напоминаем, что при учете расчетов с дебиторами не нужно забывать о требованиях приказа Минфина Украины от 06.04.98 г. №83 (с изменениями, внесенными согласно приказу Минфина от 13.10.99 г. №240), поскольку их несоблюдение ведет к наложению админштрафов на работников бюджетных учреждений проверяющими организациями.

Итак, следует помнить, что существенными условиями соглашений, которые заключаются между бюджетным учреждением и субъектами хозяйствования относительно предоставления услуг, выполнения работ и приобретения материальных ценностей, являются:

— ограничение периода времени между предварительной оплатой и ее погашением (получением ТМЦ, предоставлением услуг, выполнением работ) до одного месяца;

— применение штрафных санкций не ниже учетной ставки НБУ в случае невыполнения субъектами хозяйствования договорных обязательств в течение вышеупомянутого срока со дня получения средств.

Соответственно работники бухгалтерии должны принимать меры по закрытию авансовых платежей на протяжении месяца, а в случаях невыполнения обязательств субъектами хозяйствования в месячный срок — применять штрафные санкции (например пеню).

Материальные ценности отпускаются покупателям или передаются бесплатно на основании доверенности получателей. Нормативным документом, регламентирующим оформление и документооборот доверенностей, служит Приказ Минфина Украины от 16.05.96 г. №99 «Об утверждении Инструкции о порядке регистрации выданных, возвращенных и использованных доверенностей на получение ценностей» (с изменениями, внесенными согласно приказам Минфина от 03.10.96 г. №212, от 18.10.96 г. №226 и от 19.02.98 г. №37).

Основные требования относительно выдачи доверенностей

Доверенность на получение ценностей выдается только штатным работникам, то есть лицам, работающим в организации, учреждении, под расписку и регистрируется в журнале регистрации доверенностей.

При выписке доверенности типичной ошибкой является указание общего названия получаемых материальных ценностей и их стоимости (например, мебель на сумму девять тысяч гривень 00 копеек). Однако, в соответствии с п. 5 Инструкции о порядке регистрации выданных, возвращенных и использованных доверенностей на получение ценностей, в доверенности перечень ценностей, которые надлежит по ней получить, приводится обязательно с указанием названия и количества.

Запрещается выдавать доверенности, полностью или частично не заполненные, не имеющие образцов подписей лиц, на имя которых они выписаны. Кроме того, следует помнить, что максимальный срок действия доверенности — до 10-ти дней.

Формы мемориальных ордеров бюджетных учреждений

Наряду с введением и применением нового Плана счетов в бухгалтерском учете Приказом ГКУ от 27.07.2000 г. №68 «Об утверждении инструкции о формах мемориальных ордеров бюджетных учреждений и порядке их составления», зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 31.08.2000 г. под № 570/4791, утверждены новые формы мемориальных ордеров.

Так, для отражения операций по субсчету 364 «Расчеты с различными дебиторами» применяют мемориальный ордер №4 (накопительная ведомость по расчетам с другими дебиторами — типовая форма №408 (бюджет) (форма этого ордера приведена на с. 46), а по субсчету 675 «Расчеты с другими кредиторами» — мемориальный ордер №6 (накопительная ведомость по расчетам с другими кредиторами — типовая форма №409 (бюджет) (форма этого ордера приведена на с. 47).

Какие же нововведения в данных формах по сравнению с теми накопительными ведомостями по расчетам с различными учреждениями и организациями, которые использовались ранее?

Накопительные ведомости типовой формы №408 (бюджет) и №409 (бюджет) заполняются отдельно по каждому дебитору и, соответственно, кредитору в разрезе кодов экономической классификации расходов. Записи в них осуществляются позиционным методом — по каждой операции, подтвержденной документом (платежным поручением, счетом-фактурой, накладной и т. п.).

В накопительных ведомостях по расчетам с различными учреждениями и организациями, которые применялись до настоящего времени, такой реквизит, как код экономической классификации расходов (КЭКР), вообще отсутствовал, поскольку, согласно Инструкции по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на Государственном бюджете СССР, утвержденной приказом Минфина СССР от 10.03.87 г. №61, финансирование и расходование средств производилось по статьям расходов.

Новые формы мемориальных ордеров облегчают составление месячных и квартальных отчетов по кредиторской и дебиторской задолженности: ф. №7-м «Отчет о кредиторской задолженности» и ф. №7 «Отчет о задолженности бюджетных учреждений», тогда как при ведении мемориального ордера №6 формы 408 нужно было просматривать первичные документы (счета-фактуры, накладные), чтобы определить КЭКР задолженности.

Примеры

Для наглядности приведем несколько типичных хозяйственных операций по расчетам с другими дебиторами и кредиторами с дальнейшим их отражением в мемориальных ордерах №4 (накопительная ведомость по расчетам с другими дебиторами) и №6 (накопительная ведомость по расчетам с другими кредиторами).

Рассмотрим отражение хозяйственной операции в случае, если первым событием является получение материальных ценностей.

Так, от ООО «Дар», согласно накладной от 08.09.2000 г. №215, получены канцтовары, офисный стол и ксерокс на общую сумму 6950,00 грн (в том числе НДС — 1158,52 грн). На погашение возникшей кредиторской задолженности платежным поручением от 12.09.2000 г. №176 перечислено 6950,00 грн.

Поскольку первым событием является получение материальных ценностей, то для отражения данной хозяйственной операции будем применять субсчет 675 «Расчеты с другими кредиторами» и, соответственно, мемориальный ордер №6 (типовая форма №409 (бюджет).

Отражение операций в бухгалтерском учете приведем в таблице 1.

Д-т 234 «Канцелярские и хозяйственные материалы»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	625,00	Оприходуются канцтовары
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	125,00	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 106 «Инструменты, приспособления и инвентарь»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	500,00	Оприходуется стол офисный
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	100,00	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 401 «Фонд в необорот- ных активах по их видам»	500,00	Списание стоимости приобретенного стола на фактические расходы учреждения
Д-т 104 «Машины и оборудование»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	4666,00	Оприходуется ксерокс RX 5616
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	933,52	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 401 «Фонд в необорот- ных активах по их видам»	4666,00	Списание стоимости ксерокса на фактические расходы учреждения
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	0,67	Списывается сумма копеек за приобретенный ксерокс
Д-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	К-т 311 «Текущий счет на расходы учреждения»	6950,00	Перечислены средства за полученные материальные ценности

А как будет оформлена операция в случае, если первым событием является перерасчет средств? Иными словами, сначала будут перечислены средства (платежное поручение от 08.09.2000 г. №176), а потом получены материальные ценности (накладная от 12.09.2000 г. №215). Для отражения данной операции в учете будет использоваться субсчет 364 «Расчеты с различными дебиторами» и мемориальный ордер №4 (типовая форма №408 (бюджет, см. таблицу 2).

Д-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	К-т 311 «Текущий счет на расходы учреждения»	6950,00	Перечислена предоплата за материальные ценности
Д-т 234 «Канцелярские и хозяйственные материалы»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	625,00	Оприходуются канцтовары
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	125,00	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 106 «Инструменты, приспособления и инвентарь»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	500,00	Оприходуется стол офисный
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	100,00	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 401 «Фонд в необоротных активах по их видам»	500,00	Списывается стоимость стола на фактические расходы
Д-т 104 «Машины и оборудование»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	4666,00	Оприходуется ксерокс RX 5616
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	933,52	Списывается сумма НДС на расходы учреждения
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 401 «Фонд в необоротных активах по их видам»	4666,00	Списывается стоимость ксе- рокса на фактические расходы
Д-т 802 «Расходы из местного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 364 «Расчеты с другими дебиторами»	0,67	Списывается сумма копеек за приобретенный ксерокс

Для наглядности приведем пример с другими условиями, изменяющими принципы отражения, или субсчет.

Например, бюджетным учреждением, которое финансируется из Государственного бюджета, получен сканер для производственных потребностей от ЗАО «Евро» согласно накладной от 10.09.2000 г. №56 стоимостью 1200,00 грн (в том числе НДС — 200,00 грн). Оплата проведена за счет сметных назначений по общему фонду.

Поскольку первым событием является получение материальных ценностей, то для отражения данной хозяйственной операции будем применять субсчет 675 «Расчеты с другими кредиторами» и, соответственно, мемориальный ордер №6 (типовая форма №409 (бюджет, см. таблицу 3):

Д-т 106 «Инструменты, приспособления и инвентарь»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	1000,00	Оприходуется сканер
Д-т 801 «Расходы из государственного бюджета на содержание учреждения и другие мероприятия»	К-т 401 «Фонд в необоротных активах по их видам»	1000,00	Списывается стоимость сканера на фактические расходы
Д-т 801 «Расходы из государственного бюджета на содержание тучреждения и другие мероприятия»	К-т 675 «Расчеты с другими кредиторами»	200,00	Списывается сумма НДС

Наряду с этим бюджетное учреждение, кроме ассигнований из бюджета, в течение бюджетного года может получать средства и из других источников и от хозрасчетной деятельности, то есть средства, которые будут отражаться как поступления специального фонда.

Рассмотрим пример, когда бюджетное учреждение осуществляет хозрасчетную деятельность, получает доход и является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Так, в соответствии с накладной ООО «МедТехника» от 28.09.2000 г. №458, управление ветеринарной медицины получило диагностический аппарат стоимостью 3195, 66 грн, в том числе НДС — 532 грн 61 коп. Аппарат будет использоваться хозрасчетной лабораторией, приобретение осуществлено за счет собственных поступлений бюджетного учреждения.

Отразим все это «языком бухгалтера» (см. таблицу 4).

№ п/п	Старый План счетов		Новый План счетов		Сумма
	Д-т	К-т	Д-т	К-т
1	013	178	104	675	2663,00	Получен диагностический аппарат
2	173	178	641	675	532,61	Отражается налоговый кредит по НДС
3	213	178	812	675	0,05	Списывается сумма копеек за приобретенный диагностический аппарат
4	213	250	812	401	2663,00	Отражаются фактические расходы специального фонда
	178	111	675	316	3195,66	Оплачен полученный диагностический аппарат
При условии предварительной оплаты:
1	178	111	364	316	3196,66	Осуществлена предоплата по полученному счету за диагностический аппарат
2	173	178	641	364	532,61	Отражен налоговый кредит по НДС
3	013	178	104	364	2663,00	Оприходован полученный диагностический аппарат
4	213	250	812	401	2663,00	Отражаются фактические расходы специального фонда
5	213	178	812	364	0,05	Списывается сумма копеек за приобретенный диагностический аппарат

Приведем несколько типичных хозяйственных операций по расчетам с другими дебиторами и кредиторами, проведенных бюджетным учреждением за месяц сентябрь и отраженных в мемориальных ордерах №4 (накопительная ведомость по расчетам с другими дебиторами) и №6 (накопительная ведомость по расчетам с другими кредиторами), которые приведены в таблице хозяйственных операций и мемориальных ордерах №4 и №6 (см. таблицу 5).

№ п/п

Старый План счетов

Новый План счетов

Сумма

В третьей главе Федерального закона N402 от 6 декабря 2012 года дается формулировка бухгалтерской отчетности, как системы показателей, характеризующей финансовые итоги функционирования организаций или предприятий в течение отчетного периода.

Разновидности и основы выбора форм бухучета

Важнейшими показателями для формирования его форм считаются:

• численность, конструкция и визуальное состояние бухгалтерской документации;
• последовательная взаимосвязанность документации, регистров и методики произведения записей в них с привязкой к инструментам, которые при этом применяются.

Из апробированных и прошедших проверку временем форм систематизированной отчетности можно отметить:

• упрощенную систему с исключением параллельного отражения на двух счетах финансовой и хозяйственной деятельности предприятия;
• разнообразные модификации журнально-ордерной системы;
• автоматизированную.

Еще одной из документоформ, применяемых сегодня на практике, является мемориально-ордерная. Рассмотрим, в какой сфере она находит применение, какими положительными и отрицательными сторонами обладает.

Важно знать! Подбор формы бухгалтерского учета обуславливается учетной политикой, проводимой организациями, и находится в их компетенции. На это решение влияют такие факторы, как разновидности регистров, практикуемых в данной организации, их взаимосвязанность, порядок и методы проводимых записей, использование инструментов автоматизированного бухучета, установившаяся методика отчетности, потенциал и профессиональный уровень специалистов и некоторые другие.

Общее представление

Мемориально-ордерное ведение бухгалтерского дела олицетворяет собой учетную форму с оформлением в регистрационном журнале (учетном регистре) в последовательной упорядоченности специальных бухгалтерских проводок, завершающих обработку первоначальной документации – так называемых мемориальных ордеров (см. таблицу).

Типовая таблица:

№ мемориального ордера	Дата заполнения	Сумма, руб.
1	01.04	15459
2	02.04	28061
3	03.04	710610
…	…	…
…	…	…
Итого за апрель	…	…

Регистрация ведется с указанием даты, номера и суммарных значений в индивидуальном порядке по всем мемориальным ордерам, причем по каждому корреспондентскому счету выделяются индивидуальные ведомости. По окончании данного месяца подытоживаются результаты зарегистрированных сумм по каждой из проводок.

Важно! Необходимо, чтобы результат, зафиксированный в регистрационном журнале, совпадал с дебетовыми и кредитовыми оборотными суммами, зарегистрированными на истекший промежуток времени по всем счетам синтетического учета согласно порядку, утвержденному Приказом Министра финансов РФ №94н от 31 октября 2000 года.

Характерные особенности

Рассмотрим более подробно индивидуальные особенности подобного учета.

В основе мемориальных ордеров – первичные учетные документы, в которых необходимо указать корреспонденцию счетов по проводимым транзакциям. Это позволяет осуществлять систематизацию процесса записи.

Внимание! К мемориальным ордерам должна быть приложена вся документация, служащая основанием для их выписок.

Второй момент: в целях упорядочения отдельных категорий однотипных операций любой из мемориальных ордеров обладает своим постоянным номером, что позволяет использовать всего по одному номеру для одинаковых групп. К примеру, мемориальному ордеру, имеющему порядковый номер 1, соответствует счет 50 (кассовые операции), номер 4 – счет 70, подразумевающий расчет по заработанной плате служащего персонала производственной структуры и так далее. Информация по мемориальным ордерам вписывается в соответственные подразделы Главкниги.

Чтобы проверить безупречность проводок, сопоставляют сведения по оборотам Главной книги и итоговым количественным значениям ордеров из регистрационного журнала: если нет никаких недочетов, они должны совпасть.

Следующим шагом является комплектование контрольно-шахматной и оборотной платежек по данным Главной, а на последнем этапе заполняется баланс организации за текущий промежуток времени.

Важное замечание! Формуляры мемориальных ордеров визируются главным бухгалтером учреждения (либо его заместителем) и непосредственным исполнителем и утверждаются руководителем предприятия.

Преимущества и недостатки

Для данной формы, введенной в оборот еще в тридцатых годах прошлого века, за основу была взята итальянская методология. Применительно к условиям того времени считалась передовой, поскольку обладала следующими преимуществами:

• возможностью проведения строгой последовательности учета записей по хозяйственным операциям;
• практически идеальным выполнением аналитики благодаря большому количеству операционной информации;
• доступной и не требующей особых познаний учетной техникой, понятной даже сотрудникам с не самой высокой квалификацией.

В то же время, по сравнению с другими, более современными формами, мемориально-ордерная обладает серьезными недостатками, к которым относятся:

1. Возрастание временных затрат и трудоемкости учета за счет увеличения чисто механической работы по заполнению и многократному дублированию множества документов. Это в том числе повышает вероятность ошибок, а сложность построения регистров учета, в свою очередь, снижает возможность их обнаружения.
2. Алгоритм рассчитан с поправкой на ручной труд, что делает форму неприспособленной к автоматизации.
3. Отсутствие возможности перекрестного осуществления синтетического и аналитического учета, что особо ценно при активных передвижениях товарно-материальных ценностей и многочисленных финансово-хозяйственных сделках.
4. Недостаточная информативность для выполнения серьезного анализа бухгалтерии предприятия и работы над сводной отчетностью. Это заставляет бухгалтеров заняться дополнительной подборкой с группированием необходимой учетной информации.

Область использования

В сегодняшних реалиях, когда ключевая ставка делается на компьютеризацию и эффективную организацию бухгалтерского делопроизводства, когда специализированные бухгалтерские программы предоставляют широкие возможности для формирования предпочитаемых учетных комбинаций, мемориально-ордерная форма признается морально устаревшей – она практически не используется. Более того, Типовые рекомендации не внесли ее в реестр форм бухучета.

Тем не менее данная модель все еще популярна на небольших предприятиях с незначительным оборотом товарно-материальных ценностей и в среде индивидуальных предпринимателей.

Список мемориальных ордеров бухучета

При условии использования мемориально-ордерной системы ведения бухгалтерии все записи оформляются в виде специальных ведомостей, которые и называют мемориальными ордерами. Каждая такая ведомость имеет определенный порядковый номер в соответствии со счетами:

№ 1 — кассовые операции (форма мемориального ордера 381)
№ 2 — движение финансовых средств на текущих (бюджетных) счетах (форма мемориального ордера 381)
№ 3 — движение финансовых средств на текущих (внебюджетных) счетах (форма мемориального ордера 381)
№ 4 — чеки из лимитированной книжки (форма мемориального ордера 323)
№ 5 — зарплатные ведомости, в том числе и по стипендиям (форма мемориального ордера 405)
№ 6 — расчеты с иными организациями (форма мемориального ордера 408)
№ 7 — плановые платежи (форма мемориального ордера 408)
№ 8 — расчеты с подотчетными лицами (форма мемориального ордера 386)
№ 9 — основные средства (перемещение, выбытие (форма мемориального ордера 438)
№ 10 — материальные ценности, их выбытие или перемещение (форма мемориального ордера 438)
№ 11 — приход продуктов питания (при их наличии) (форма мемориального ордера 398)
№ 12 — расход продуктов питания (при их наличии) (форма мемориального ордера 411)
№ 13 — расход материалов (форма мемориального ордера 396)
№ 14 — доходы от специальных средств (форма мемориального ордера 409)
№ 15 — социальные выплаты (расчеты работникам предприятия по поводу содержания детей) (форма мемориального ордера 406)

Эти номера являются неизменными и обязательными. Если ни под один пункт списка не подходит ваша операция, то она записывается под номером от 16 и выше (форма мемориального ордера 274).

При осуществлении финансово-хозяйственной деятельности вопросы бухгалтерского учета и отчетности играют очень существенное значение по многим причинам, поскольку лежат в основе налогообложения, а также дают представление о результативности этой деятельности.

На сегодняшний день применяется несколько видов систем бухучета, и достаточно широкое место среди них занимает мемориально-ордерная.

Что это такое?

Мемориально-ордерная система учета – используемая повсеместно система бухгалтерского учета, при которой на каждую совершенную операцию финансово-хозяйственной деятельности в отчетном периоде составляется самостоятельная проводка, т.е. мемориальный ордер, в котором отражаются суммы операций по счетам с разбивкой на две позиции: дебет и кредит.

Указанная система применяется организациями и предприятиями, осуществляющими финансово-хозяйственную деятельность. Разновидность учетной системы выбирается с учетом специфики работы юр. лица.

Принцип учета

Анализируемая форма учета сочетает в себе учетные регистры как карточные, так и книжные, т.е. его осуществление происходит за счет ведения карточек, табличных ведомостей, которые выступают в качестве альтернативы главной книге, а основой выступает сам мемориальный ордер.

Учет строится по принципу последовательных действий:

1. Оформление ордера на конкретную операцию (группу схожих операций), к которому подлежит прилагать все документы, которые выступили в качестве основания к его оформлению.
2. Каждая оформленная проводка записывается в регистрационный журнал с соблюдением хронологии. Идет сплошная нумерация ордеров, и, соответственно, они регистрируются в порядке очередности.
3. Оформленная ордером и зарегистрированная проводка подлежит занесению в карточки, табличные ведомости или в саму главную книгу.

По сути, внешне учет будет выглядеть в виде таблицы как для отдельной операции, так и для учета за конкретный период, с разбивкой на несколько граф:

• Наименование операции, ее дата.
• Корреспондентские счета, состоящие из графы дебет и кредит.
• Сумма.

Как осуществляется возврат денежных средств покупателю – читайте в этом материале.

Как правильно оформить отпуск с последующим увольнением – смотрите .

Плюсы и минусы

Как и любая система учета, учетная форма на основе мемориальных ордеров имеет свои положительные и отрицательные стороны. К положительным стоит отнести:

• Обязательная регистрация ордеров в хронологическом порядке обеспечивает их сохранность и дает возможность осуществлять полный контроль оборотных сумм по дебету и кредиту.
• Главная книга строится по особому принципу, который также дает более полное представление о правильности и достоверности сделанных записей и правильности учета и движениям по счетам.
• Возможность более полного и простого сведения ведомостей аналитического учета с данными по синтетическим счетам, отражающимися в оборотных ведомостях.
• Возможность проверки точности и полноты записей хозяйственных операций за счет разделения синтетического учета на хронологический, который осуществляется посредством ведения журнала, и систематический, который сосредотачивается в главной книге.

Отрицательными сторонами считаются:

• Объемность работы по оформлению, когда каждая операция подлежит записи в нескольких документах, что может привести к совершению механических ошибок и опечаток при переписывании сведений.
• Обособление учета аналитического от синтетического за счет ведения нескольких самостоятельных регистров, что требует постоянной сверки данных по каждому виду между собой.
• Достаточно проблематично отыскать записи с ошибками.
• Сама система построена на рукописном оформлении и не адаптирована для электронного ведения.

Как заполнить ордер?

После получения первичной документации бухгалтером, которая выступает в качестве основания к оформлению ордера и подлежит хранению при нем, требуется заполнить графы документа, который представлен в виде бланка строго определенной формы:

• Графа «Мемориальный ордер №» – цифрами указывается порядковый номер, следующий за предыдущим зарегистрированным документом.
• Графа «дата» – указывается число, месяц и год заполнения.
• Графа «сумма прописью» – прописью с большой буквы заполняется сумма по платежу, выражающаяся в рублях, и цифрами сумма в копейках.
• Графа «сумма» – дублируется запись из предыдущей графы в виде цифр с разграничением копеек и рублей через знак «тире».
• Графа «ИНН» отображает индивидуальный номер плательщика налогов при условии, что получателем выступает юридическое лицо.

Здесь вы можете бесплатно скачатьбланк по форме 0401108ипример его заполненияв формате word

Храниться ордер с сопутствующей первичной документацией должен в течение 5 лет.

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета – это форма учета, при которой используются специальные документы бухгалтерского оформления — мемориальные ордера, в которых содержится указание о записи хозяйственной операции на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Мемориальные ордера составляются на основании первичных учетных документов. В них указывается корреспонденция счетов по осуществляемой операции, что позволяет упорядочить записи в синтетическом учете.

Документы, на основании которых составлен мемориальный ордер, являются обязательным приложением к нему.

За каждым мемориальным ордером закрепляют свой постоянный номер. Это дает возможность составлять на каждую группу однородных операций (кассовых, по заработной плате, расчетным счетам и т.д.) лишь один ордер в месяц.

Мемориальные ордера подписываются главным бухгалтером (его заместителем), а также непосредственным исполнителем. Мемориальные ордера фиксируются в регистрационном журнале — хронологическом регистре синтетического учета.

После регистрации мемориальные ордера используются для записи операций в главной книге, которая служит основой для составления оборотной ведомости по счетам синтетического учета.

Плюсы мемориально-ордерной формы учета:

• строгая последовательность учета;

• широкое использование стандартных форм аналитических регистров;

• простота и доступность учетной техники;

• возможность разделения учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными сотрудниками.

Минусы данной формы учета:

• трудоемкость учета (приходится многократно дублировать одни и те же записи);

• отставание аналитического учета от синтетического учета.

Кроме того, формы аналитических регистров не содержат информации, необходимой для контроля, анализа и непосредственного составления отчетности по данным регистров аналитического учета, что в свою очередь требует производить дополнительную выборку и группировку учетных данных.

В связи с этим применение этой формы бухгалтерского учета возможно лишь для малых компаний.

Понятие «форма бухгалтерского учета», признаки и виды

Ведение бухгалтерского учета в любой организации подразумевает под собой регистрацию хозяйственных процессов в книгах, журналах, карточках различного рода, с занесением в них данных в различной последовательности. В процессе чего на предприятии образуется определенная форма ведения учета.

Форма бухгалтерского учета – это процесс систематической регистрации информации в учетных регистрах аналитического и синтетического учета в определенной последовательности, с использованием конкретных способов занесения данных.

Формы бухгалтерского учета, существующие в настоящее время, отличаются друг от друга набором учетных регистров и связями, существующими между ними.

Характерными всем формам особенностями при этом являются:

• отражение учетной информации методом двойной записи;
• необходимость подтверждения данных первичными документами;
• руководствоваться планом счетов, утвержденным Министерством Финансов РФ.

Каждая организация вправе сама решать какую форму бухгалтерского учета применять, если иное не определено законодательством. В рамках одной организации может использоваться одна форма бухгалтерского учета, которая должна быть закреплена в учетной политике предприятия.

Признаками, определяющими форму учета, являются:

• размер и структура предприятия;
• используемые учетные регистры и связи между ними;
• автоматизация учетных процессов;
• последовательность занесения данных.

Выделяют следующие формы бухгалтерского учета:

• Упрощенная форма ведения учета
  • Простая форма ведения учета
  • Форма ведения учета с применением учетных регистров
• Мемориально-ордерная форма учета
• Журнально-ордерная форма учета
• Автоматизированная форма бухгалтерского учета

Грамотно выбранная форма является одним из условий результативного ведения бухгалтерского учета на предприятии. Она обеспечивает рациональное отражение информации и позволяет систематизировать ее для целей организации.

Упрощенная форма ведения учета

Данная форма ведения учета рекомендована Приказом Минфина РФ от 21.12.1998 N 64н «О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства» для предприятий с простым процессом производства и небольшим количеством учетных операций. Учет средств и источников образования ведется в регистрах бухгалтерского учета по основным счетам. При этом на основании утвержденного Плана счетов на предприятии составляется рабочий план счетов.

Выделяют две формы ведения учета: простая форма и форма ведения учета с применением учетных регистров.

Простая форма ведения учета

Небольшие предприятия, обладающие не более чем тридцатью хозяйственными операциями в месяц, могут вести учет, используя при этом только Книгу учета фактов хозяйственной деятельности. Она выступает в качестве регистра синтетического и аналитического учета. Кроме того, на основании нее можно определить на определенную дату наличие имущества и источников образования и составить бухгалтерскую отчетность. Книга ведется помесячно в разрезе счетов, утвержденных предприятием в рабочем плане счетов.

Кроме книги предприятие должно вести ведомость учета заработной платы, которая содержит в себе расчеты с персоналом по оплате труда, а также расчеты по НДФЛ.

Схема простой формы ведения учета

Форма ведения учета с применением учетных регистров

Малое предприятие для учета финансово-хозяйственных операций может использовать следующие учетные регистры:

1. Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений — форма N В-1;
2. Ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям, — форма N В-2;
3. Ведомость учета затрат на производство — форма N В-3;
4. Ведомость учета денежных средств и фондов — форма N В-4;
5. Ведомость учета расчетов и прочих операций — форма N В-5;
6. Ведомость учета реализации — форма N В-6 (оплата);
7. Ведомость учета расчетов и прочих операций — форма N В-6 (отгрузка);
8. Ведомость учета расчетов с поставщиками — форма N В-7;
9. Ведомость учета оплаты труда — форма N В-8;
10. Ведомость (шахматная) — форма N В-9.

Каждая ведомость ведется о одному из бухгалтерских счетов. Сумма хозяйственной операции при этом записывается одновременно в двух ведомостях. Записи ведутся с отражением начального и конечного сальдо, а также оборотов за период.

Схема формы ведения учета с применением учетных регистров

Остатки средств по отдельным ведомостям должны сверяться с данными первичных документов, итоги по ведомостям обобщаются в шахматной ведомости по форме №В-9, далее оформляется оборотная ведомость и бухгалтерский баланс.

Мемориально-ордерная форма учета

Появление мемориально-ордерной формы учета относят к 1928-1930 годам. Ее основой является разделение в ведении систематических и хронологических записей. Данные первичных документов находят отражение в мемориальных ордерах, которые в свою очередь регистрируются в хронологическом порядке в журнале регистрации и осуществляются систематические записи в главной книге.

Однородные первичные документы заносятся в хронологическом порядке в накопительную ведомость, далее на основании таких ведомостей составляется мемориальные ордера, с отражением сумм и проводок. Мемориальные ордера составляются за месяц и ведутся в зависимости от размеров организации главным бухгалтером или бухгалтером. Перечень ордеров утверждает руководитель организации на отчетный год.

Синтетический учет при данной форме ведется в главной книге, аналитический – в каточках или книгах.

Главная книга, ее еще называют контрольно-шахматная ведомость, является основанием для составления оборотной ведомости. Она составляется с разделением на дебетовые и кредитовые операции.

Существует вариант применения данной формы на малых предприятиях, он является более простым и вместо мемориальных ордеров на каждый вид учета составляется ведомость: ведомость учета заработной платы, основных средств и т. д. На их основании составляется шахматная и далее оборотная ведомость.

Схема мемориально-ордерной формы представлена ниже. Пунктирные линии определяют сверку итогов по счетам.

Взятая за основу данной формы итальянская методология обладает следующими достоинствами:

• соблюдение последовательности учета хозяйственных операций;
• отражение большого объема операционной информации позволяет получать детальные сведения в разрезе аналитики, с использованием стандартных форм регистров;
• возможность делегирования оперативной работы менее квалифицированным работникам;
• доступность и простота в использовании учетной техники.

Однако есть и существенные недостатки:

• данная форма рассчитана в большей степени на ручной труд, в связи с чем она мало приспособлена к автоматизации;
• дублирование учетных записей делает данную форму учета трудоемкой, повышается количество ошибок, поиск которых также занимает большое количество времени;
• отсутствие перекрестного ведения аналитического и синтетического учета не позволяет осуществлять контрольную функцию;
• низкая информативность, для проведения детального анализа необходима дополнительная выборка.

Подводя итоги можно говорить о том, что в современных реалиях данная форма больше приемлема на небольших предприятиях с малым оборотом.

Журнально-ордерная форма учета

Появилась в результате преобразования мемориально-ордерной формы учета, при этом название она получила от основного учетного регистра – журнала-ордера.

В журнально-ордерной форме учета используются как правило два учетных регистра:

• журнал-ордер;
• вспомогательная (накопительная) ведомость.

Журнал-ордер – учетный регистр, в котором осуществляются хронологические записи в разрезе синтетического и аналитического учета. Занесение данных осуществляется по мере поступления первичных документов по кредитовому признаку (например, журнал-ордер №1 по счету 50; журнал-ордер №2 по счету 51 «Расчетные счета»).

Вспомогательная (накопительная) ведомость – регистр, функциональным назначением которого является систематизация данных первичных документов по дебетовому признаку (например, ведомость 1 по дебету счета 50 «Касса»).

Все журналы-ордера открываются на месяц отдельно для каждого синтетического счета или нескольких взаимосвязанных счетов, при этом каждый из них имеет свой постоянный номер. Итоги журналов-ордеров ежемесячно переносятся в главную книгу, которая ведется в течении года.

Главная книга – учетный регистр, отражающий начальные и конечные остатки по синтетическим счетам и обороты в течении отчетного года.

Ниже представлена схема журнально-ордерной формы учета. Пунктирные линии определяют сверку итогов по счетам.

Достоинствами данной формы учета являются:

• имеется основа для разделения труда между учетными работниками;
• процесс составления отчетности является менее трудоемким;
• связь между синтетическим и аналитическим учетом является более существенной.

Недостатки данной формы учета определены в следующем:

• сложность в построение журналов-ордеров;
• значительные затраты ручного труда.

Журнально-ордерная форма ведения учета в настоящее время является наиболее распространённой и эффективной для применения на практике. Именно она чаще всего используется как основа при создании программных продуктов автоматизации бухгалтерского учета.

Автоматизированная форма бухгалтерского учета

Одним из наиболее перспективных направлений современного развития бухгалтерского учета является все большее внедрение автоматизированной формы — использование в учетной работе ЭВМ.

Ключевой основой данной формы учета является концепция, построенная на комплексной автоматизации: от первичных документов до формирования отчетности. Сведения носящие справочный характер заносятся один раз в начале работы (справочник номенклатурных групп и т.д.), текущая информация заносится однократно по мере поступления/формирования первичных документов и далее многократно используется. Учетным регистром при этом является любой документ, содержащий в себе хронологическую и систематическую запись.

Особенностями данной формы являются:

• автоматизация учетного процесса (сбор, обработка, передача информации);
• снижение трудоемкости (однократный ввод данных, при многократном использовании);
• группировка оборотов по счетам с использованием двойной записи;
• автоматическое формирование учетных регистров на выходе;
• возможность детализировать данные по запросу пользователей.

В настоящее время существует большой диапазон компьютерных программ, используемых для решения конкретных задач пользователей. Однако программные продукты на базе 1С вывели автоматизацию учета совершенно на новый уровень.

• Об авторе
• Недавние публикации

Практикующий специалист в сфере экономики и бухгалтерского учета.
Квалификация: Магистр по направлению подготовки «Экономика». Тимаева Е. П. недавно публиковал (посмотреть все)

• Особенности перехода на ЕСХН в 2019 году — 20.04.2019
• Отмена СНИЛС в России в 2019 году — 30.03.2019
• Налог для самозанятых граждан с 01.01.2019 года — 20.01.2019