Двойное налогообложение

Безвизовые мигранты, работающие , являются отдельной категорией налогоплательщиков.

Дело в том, что в компаниях, где трудятся данные сотрудники, ведется двойное налогообложение, что категорически недопустимо законом РФ.

Двойное налогообложение НДФЛ происходит каждый месяц за счет:

1. Удержания НДФЛ с заработной платы сотрудника;

2. Оплатой чеков за патент самим сотрудником.

Поэтому работодатели обязаны сообщить своим иностранным сотрудникам о том, что у них есть возможность возмещать оплату налога через компанию-работодателя на основании их заявления.

Какую сумму получит иностранец, осуществив возврат НДФЛ?

Согласно НК РФ, ст. 227.1, п.7 сумма может быть разной, но она не должна превышать ежемесячного налога за , т. е. 3000 рублей (сумма указана только для СПб и ЛО):

• Если подоходный налог от заработной платы иностранца (а это стандартные 13%) менее 3000 рублей, то сумма возмещения НДФЛ будет равна данному налогу:

Например, заработная плата сотрудника составляет 16000 рублей, тогда подоходный налог (13% от зарплаты) для него составляет 2080 рублей. Таким образом, сумма возврата по НДФЛ составит 2080 рублей.

• Если подоходный налог превышает размер авансового платежа за , то сумма возмещения НДФЛ будет составлять ровно 3000 рублей и не более.

Что требуется от работодателя для возмещения НДФЛ иностранному сотруднику, который работает по патенту?

Для иностранцу работодатель должен получить заявление от сотрудника, на его основе составить собственное соответствующее заявление и направить его в налоговую службу.

ВАЖНО: Если Вы хотите сдать документы на возмещение НДФЛ сразу по нескольким сотрудникам, то пакеты документов готовятся по каждому в отдельности.

Далее ФНС принимает решение в течение 10 дней и сообщает его работодателю. После того, как разрешение на возмещение НДФЛ иностранцу получено, Вы прекращаете ежемесячно удерживать весь или часть НДФЛ , в зависимости от уровня заработной платы, предоставляя налоговой службе уведомление на возмещение и оплаченный иностранцем чек за патент.

ВАЖНО: Не забудьте получить разрешение от ИФНС о том, что Вы имеете право возместить сотруднику НДФЛ до того, как начнете его возмещать.

Обращаем Ваше внимание, что данный способ не вернет иностранцу денежные средства за прошедшие месяцы!

С 1 января по 30 апреля 2018 года сам иностранный сотрудник может возместить НДФЛ за предыдущие месяцы работы в 2017 г., которые вы или предыдущий работодатель ему не возмещали.

Для этого он должен:

• Заполнить соответствующее заявление и направить его в налоговую службу;

• Предоставить патент и все чеки за него, на основании которых он хочет получить возмещение; • Предоставить справку 3-НДФЛ.

Договор (соглашение, конвенция) об избежании двойного налогообложения (далее – ДИДН) – это двусторонний международный договор, регулирующий вопросы прямого налогообложения доходов и имущества компаний и физических лиц – резидентов одного государства на территории другого.

Двойное налогообложение – это ситуация, при которой налоговая обязанность одного и того же лица по сопоставимым налогам возникает одновременно в двух государствах в отношении одного и того же объекта налогообложения.

Например, компания, получившая доход из-за рубежа, становится обязанной уплатить налог дважды – сначала в стране, в которой был получен доход, а затем в стране своего налогового резидентства. Такие ситуации возникают, когда между странами отсутствует действующий ДИДН, и влекут несправедливые налоговые потери, препятствуя развитию международного бизнеса и свободному движению товаров, услуг и капитала.

ДИДН предусматривают механизмы устранения (либо уменьшения объема) двойного налогообложения, закрепляя право на взимание налога лишь за одним из договаривающихся государств (либо сохраняя такое право за обоими государствами, но при этом ограничивая максимальную ставку налога, который может быть удержан в стране источника выплаты дохода).

В результате, налогоплательщик (в отношении всех или отдельных категорий своих доходов, предусмотренных ДИДН) получает право уплатить налог однократно – только в одном из двух государств, либо применить пониженную ставку налога у источника выплаты. Также ДИДН предусматривают механизмы зачета налога, ранее уплаченного в другом договаривающемся государства.

Важно помнить, что ДИДН предназначены не только для устранения или минимизации последствий двойного налогообложения, но и для предотвращения уклонения от уплаты налогов. В настоящее время международные стандарты устранения двойного налогообложения корректируются с целью исключить возможность злоупотребления нормами ДИДН, приводящего к ситуациям «двойного не-налогообложения».

Содержание двойного налогообложения

Понятие «двойное налогообложение» (double taxation) означает обложение одного налогового объекта у отдельного плательщика од­ним и тем же (или аналогичными налогами) за один и тот же отрезок времени (чаще всего налоговый период).

Проблема двойного налогообложения находится на своеобраз­ном стыке категорий объекта налогообложения и плательщика. С одной стороны, возникает довольно сложная ситуация при опре­делении облагаемой базы, так как ее непросто определить при многообразии доходов за пределами государства и в его рамках. С другой стороны, разграничение плательщиков на резидентов и нерезидентов требует своеобразной системы учета доходов и, соот­ветственно, налоговых изъятий.

Статья 18 Закона Украины «О системе налогообложения», ре­гулирующая устранение двойного налогообложения, засчитывает сумму дохода, полученную за границей, в общую сумму дохода, которая подлежит налогообложению в Украине и засчитывается при определении размера налога. При этом размер засчитанных сумм не может превышать сумму налога, подлежащего к уплате в Украине. При этом обязательно письменное подтверждение нало­гового органа соответствующего иностранного государства о факте уплаты налога и наличии международных договоров об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от упла­ты налога.

Вопрос двойного налогообложения возникает в нескольких слу­чаях:

При налогообложении доходов, получаемых резидентами за гра­

ницей. В данной ситуации разрешение противоречия возможно в

рамках специальных международных соглашений, в соответствии

с которыми налогообложение происходит в одном из государств

либо регулируется в рамках национального законодательства. Сум­

мы налогов на прибыль или доходы, полученные за пределами

территории, засчитываются при уплате ими налогов с прибыли или

дохода в Украине.

При смешанном порядке уплаты налога. Подобная ситуация

возникает при налогообложении лиц, которые уплачивают налог

и подают декларацию о доходах в разных местах.

3. При налогообложении распределяемой части прибит предпри­ятий. Проблема заключается в том, что прибыль, подлежащая рас­пределению, облагается налогом два раза: первый раз — при на­числении налога на прибыль (доход) предприятия; второй — при налогообложении дивидендов. Такой механизм подрывает стиму­лы к росту прибыли или ее распределяемой через дивиденды час­ти. В данном случае возможно использование различных ставок для распределенной и нераспределенной прибыли, полное или частич­ное освобождение от налогообложения дивидендов или распреде­ленной прибыли. Использование более сложного метода предпола­гает частичный зачет налога, выплаченного предприятием при на­логообложении доходов акционеров.

Двойное налогообложение не обязательно означает буквальное использование одинаковых налоговых рычагов, но возможно и при частичном наложении одного объекта на другой, причем может происходить это как в рамках одного государства, так и при дейст­вии различных налоговых систем. Важно отметить, что двойное налогообложение касается противоречий, складывающихся в одно­типных налоговых механизмах (например, в системе прямых или в рамках косвенных налогов), но не при наложении объектов различ­ных по типу налогов (прямых и косвенных).

Виды двойного налогообложения

1. ВНУТРЕННЕЕ — двойное налогообложение в странах, где

один и тот же налог взимается на уровнях различных администра­

тивно-территориальных единиц. Оно может выступать как

вертикальное — уплата одинакового налога на местном и

государственном уровне. (В Швеции уплачивается местный и го­

сударственный подоходный налог);

горизонтальное — налогообложение на одном администра­

тивном уровне за счет различий в определении налогообложения.

(В США при уплате подоходного налога в некоторых штатах счита­

ются доходом только доходы граждан, полученные в его границах;

в других только доходы, полученные за пределами штата; в третьих

все виды доходов (см. А.Н. Козырин. Налоговое право зарубежных

стран: вопросы теории и практики. М., 1993, с. 42-43).

2. ВНЕШНЕЕ (международное) — налогообложение, при кото­

ром сталкиваются национальные законодательства в определении

объекта налогообложения или плательщика, рассматривая его как

обязанное лицо по аналогии с законодательством иного государ­

ства.

Реализация двойного налогообложения может осущест­вляться в разных формах (налогообложение одного и того же объекта в рамках как одной страны, разными государствами, различное определение плательщика и т.д.). Все это превра­тило двойное налогообложение в международную проблему. Поэтому уже в 1921 году Лига Наций поручила группе уче­ных, в числе которых были Ж. Селигмен, Л. Эйнауди, изу­чить эту проблему и выработать рекомендации. Некоторые из них легли в основу сформировавшихся способов устранения двойного налогообложения.

В основе возникновения двойного налогообложения лежит раз­личное законодательное регулирование плательщика и источника дохода различными государствами. Дополняться это может также неоднозначным правовым толкованием налоговых норм и элемен­тов налогового процесса.

Например, в соответствии с налоговым кодексом США умышленное уклонение от уплаты налога является преступ­лением и наказывается штрафом до 10 тысяч долларов или тюремным заключением на срок до 5 лет, или тем и другим, с покрытием затрат судебного процесса за счет нарушителя. Законодательство Швейцарии не считает преступлением не­точность декларации доходов, допущенную умышленно или неосторожно впервые. Естественно, при заключении межго­сударственных соглашений в подобных ситуациях необходи­мо согласование юридических интерпретаций подобных тер­минов (см. Податкова система Украши: Шдручник / За ред. В.М. Федосова. К., 1994, с. 108-109).

Фирма, которая выплачивает дивиденды, должна исчислить, удержать и уплатить в бюджет налоги. Какие именно – зависит непосредственно от категории акционера. Если это юрлицо, то уплачивается налог на прибыль. Если же участник физлицо, то с его дохода налоговому агенту придется удержать НДФЛ. И в том и в другом случае нужно руководствоваться нормами, заложенными в пункте 2 статьи 275 Налогового кодекса.

Вообще, срок и порядок выплаты дивидендов определяется уставом общества или решением собрания акционеров. Вместе с тем соответствующее положение может и отсутствовать в уставе. В таких ситуациях акционерным обществам на все про все отведено 60 дней с момента вынесения решения о выплате дивидендов. На это указывает пункт 4 статьи 42 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ. Обществам с ограниченной ответственностью в этом плане повезло. В одноименном законе от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ положение о предельных сроках выплат попросту отсутствует.

Зачетный механизм

Для того чтобы выплачиваемые дивиденды при каждой последующей выплате не подпадали под налогообложение, в статье 275 кодекса предусмотрен зачетный метод исчисления налогов. Суть его в том, что налог перечисляется не со всей суммы выплачиваемых дивидендов, а за вычетом дивидендов, которые получены самим налоговым агентом. Объясняется это довольно просто. Ведь, получив дивиденды, организация учитывает их в составе внереализационных доходов, т. е. уплачивает с них налог на прибыль. Однако в итоге увеличивается чистая прибыль компании, которая подлежит распределению между акционерами. Иными словами, с части суммы, которую заслуженно получают участники общества, налог уже уплачен.

Таким образом, дивиденды вроде бы защищены от двойного налогообложения. Однако не все так просто. В уже упоминаемой норме сказано, что уменьшить налогооблагаемый доход можно только на суммы фактически выплаченных налоговым агентом дивидендов, а как мы уже говорили начисление и выплата зачастую происходят через весьма внушительный промежуток времени.

Вычет не для всех

В бухгалтерском учете дивиденды, причитающиеся компании, включаются в состав доходов на дату принятия решения об их выплате. Так того требуют пункты 7 и 16 ПБУ 9/99. В итоге получается ситуация, когда по данным бухучета начисленные дивиденды увеличивают чистую прибыль компании и распределяются между акционерами. Вместе с тем уменьшить налогооблагаемый доход лишь на начисленные суммы налоговый агент не вправе.

Пример

20 марта 2007 года общее собрание акционеров ОАО «Ромашка» приняло решение выплатить дивиденды за 2006 год в размере 200 рублей на каждую обыкновенную акцию. Одним из акционеров компании является ОАО «Лютик», которому принадлежит 1000 обыкновенных акций. Предположим, что на расчетный счет общества заветные средства поступят только 20 мая.

На дату вынесения решения о выплате дивидендов ОАО «Лютик» должно в бухгалтерском учете сделать запись:

Дебет 76-3 Кредит 91-1
– 200 000 рублей – сумма дивидендов, причитающихся обществу.

По итогам первого квартала начисленные дивиденды увеличивают чистую прибыль ОАО «Лютик». Допустим, что компания принимает решение также порадовать своих акционеров дивидендами. Несмотря на то, что в их сумму входят суммы, полученные от ОАО «Ромашка», учесть их при расчете налогов ОАО «Лютик» не может, поскольку средства до 20 мая проходят лишь на бумаге, а значит считать их фактически выплаченными, как того требует статья 275 Кодекса, нельзя.

Справедливости ради отметим, что согласно Кодексу компаниям ничто не мешает принять к вычету дивиденды, полученные в предыдущем отчетном периоде. Здесь главное требование, чтобы данные суммы ранее не были учтены при определении налогооблагаемого дохода в виде дивидендов.

Есть и еще один момент, который просто невозможно оставить без внимания. Дело в том, что в бланке декларации по налогу на прибыль содержится указание на то, что к вычету принимаются дивиденды, полученные в текущем отчетном (налоговом) периоде исключительно до распределения между акционерами. Получается, что зачесть можно лишь суммы фактически полученных дивидендов, которые не повлияли на величину распределяемой между участниками чистой прибыли. Например, если доходы от долевого участия в другой организации получены до даты распределения собственных дивидендов. В такой ситуации налоговый агент исчисляет налог на прибыль или НДФЛ с разницы между суммами выплаченных и полученных дивидендов. В противном случае с вычетом придется подождать как минимум до следующего Как видим, алгоритм расчета налогов с дивидендов, установленный в статье 275 Налогового кодекса, отнюдь не на 100 процентов гарантирует исключение двойного налогообложения доходов с капитала.

М. Макарова, налоговый консультант для «Федерального агентства финансовой информации»

электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ

Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
7 выпусков издания доступно подписчикам бератора бесплатно.

Получить издание

Какие задачи они решают?

21.10.2016

Как говорит ст. 57 Конституции РФ, каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная обязанность сочетается с теми принципами, которые закреплены на конституционном уровне и призваны способствовать соблюдению прав и законных интересов человека.

Это и равенство перед законом и судом (ч. 1 ст. 19), и право частной собственности (ст. 35), гарантии ограничения отдельных прав и свобод человека только на основании федерального закона (ч. 3 ст. 55) и др.

Положения НК РФ

В Налоговом Кодексе РФ в отдельную статью 3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах» выделены принципы (основополагающие положения, определяющие функционирование налогового права). Рассмотрим, что это за положения:

Пункт 1 — каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (этап законотворческой деятельности в сфере налогообложения). Принцип имеет значение также в смысле запрета на дискриминацию в сфере налогообложения (об этом также далее).

Пункт 2 — налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев. Равенство условий налогообложения для разных категорий физических лиц (например, для русских, иных национальностей РФ создаются одинаковые условия налогообложения). Стоит также отметить, что в России нельзя устанавливать льготы, в зависимости от тех или иных категорий физических лиц (критерии, описанные выше), т.е. они должны иметь экономическое обоснование. В пункте также сказано, что не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Поэтому, например, для определения резидентства физических лиц используется критерий нахождения на территории РФ (ст. 207 НК РФ).

Пункт 3 — налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Этот принцип связан с процедурой введения, установления новых налогов и сборов в РФ. Налоги не могут быть инструментом только социальным или вводящим какие-либо ограничения для свободы физических и юридических лиц. Не стоит забывать о том, что налоги – категория экономическая.

Пункт 4 — не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств. К примеру, введение каких-либо таможенных или иных сборов, связанных с перемещением продукции (услуг) по территории страны, недопустимо.

Пункт 5 — ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные НК РФ (принцип установления налогов и сборов только НК РФ и на основании него). Скоро, когда администрирование страховых взносов передадут в ведение ФНС, этот принцип будет реализован в более полной мере.

Пункт 6 и 7 (принципы, направленные на придание положениям налогового законодательства определенности и ясности, а также полноты). В них сказано, что при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Вышеуказанные принципы НК РФ активно используются в актах Конституционным судом РФ, при оценке законности (конституционности) той или иной нормы Особенной части НК РФ.

Как пример, Постановление КС РФ от 1 июля 2015 г. № 19-П:

Например, высказываясь о неконституционности подп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ (увеличение налоговой базы по НДС на суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора), КС РФ отметил, что в силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 22 июня 2009 года № 10-П, налогообложение, выступая ограничением права собственности, должно быть основано на конституционном принципе равенства, который в налогообложении понимается прежде всего как его равномерность, нейтральность и справедливость, в связи с чем недопустимо двойное обложение одним и тем же налогом одних и тех же объектов, а также взимание налога при отсутствии экономического обоснования, определенного законом.

Следовательно, взимание налога со страховой выплаты, полученной налогоплательщиком — поставщиком товаров по договору страхования риска неисполнения договорных обязательств покупателем в связи с нарушением покупателем обязательства по оплате товаров, притом что им уже включена в налоговую базу стоимость реализованных товаров, не имеет под собой экономического основания. Более того, вопреки конституционным требованиям оно фактически приводит к повторному налогообложению одной и той же операции по реализации товаров — в силу положений ГК РФ сумма страховой выплаты при страховании предпринимательского риска представляет собой возмещение страхователю-поставщику стоимости товаров (работ, услуг), не полученной со своего контрагента (статья 933, пункт 2 статьи 947 и пункт 1 статьи 951).

Данное Постановление демонстрирует сразу несколько основополагающих принципов: равенство, равномерность, нейтральность и справедливость, законность, экономическое обоснование, недопустимость двойного налогообложения в сфере налогового права.

Использование КС РФ принципов налогообложения было активным при построении налоговой системы РФ и выстраивании ее элементов (в те времена, когда отдельные принципы не были закреплены в НК). См. например Определение КС РФ от 5 февраля 1998 г. № 22-О, Постановление Конституционного Суда РФ от 08.10.1997 г. № 13-П «По делу о проверке конституционности Закона Санкт — Петербурга от 14 июля 1995 года «О ставках земельного налога в Санкт — Петербурге в 1995 году», от 15 июля 1999 г. № 11-П, Определение КС РФ от 18 января 2001 г. № 6-О, от 25 июля 2001 г. № 138-О и др. Последнее Определение КС № 138-О используется активно и сегодня, когда речь заходит об оценке добросовестности действий налогоплательщика.

Иными словами, принципы налогообложения служат различным целям: законодательным, правоприменительным, конституционно-правовым и др.