77 счет

Затратный метод — проверка

После Закрытия периода до Реформации баланса сформировать:

Каждый вид актива (обязательства) формируется на одном или нескольких балансовых счетах – таким образом, можно проверить сальдо по счетам 09 и 77 по аналитике и понять, какой счет «сформировал» ту или иную разницу.

Сформировать:

• ОСВ общая за год только ВР;
• ОСВ по счету 09 «Отложенные налоговые активы».

Отчеты – Оборотно-сальдовая ведомость

Настройки общей ОСВ:

• Период – 01.01.2019 – 31.12.2019;
• вкладка Показатели – ВР.

Остаток по счету 09 «Отложенные налоговые активы»

Настройки ОСВ по счету:

• Период – 01.01.2019 – 31.12.2019;
• Счет – 09 «Отложенные налоговые активы»;
• вкладка Группировка:
  • Поле – Виды активов и обязательств

Сформировать:

• ОСВ общая за год только ВР;
• ОСВ по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства».

Остаток по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства»

Настройки ОСВ по счету:

• Период – 01.01.2019 – 31.12.2019;
• Счет – 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
• вкладка Группировка:
  • Поле – Виды активов и обязательств

Добавить в «Нужное»

Актуально на: 10 октября 2017 г.

О временных разницах в бухгалтерском и налоговом учете мы рассказывали в нашей консультации и отмечали, что такие разницы бывают вычитаемыми (ВВР) и налогооблагаемыми (НВР). ВВР ведут к образованию отложенного налогового актива (ОНА), учитываемого на счете 09, а НВР – к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО) (п.п.11, 12 ПБУ 18/02). Для обобщения информации о наличии и движения ОНО Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предназначен счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Бухгалтерский учет на счете 77

77 счет бухгалтерского учета – это пассивный синтетический счет. По кредиту счета 77 отражается отложенный налог, который уменьшает величину условного расхода (дохода) отчетного периода (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — Кредит счета 77

Величина ОНО, отражаемая в данной проводке, определяется по формуле:

ОНО = НВР * С,

где С – ставка налога на прибыль, действовавшая в отчетном периоде.

В общем случае ОНО составляет 20% от НВР (п. 2 ст. 284 НК РФ).

Если возникновение ОНО отражается по кредиту счета 77, то по дебету этого счета учитывается уменьшение или полное погашение ОНО в счет начислений налога на прибыль отчетного периода:

Дебет счета 77 – Кредит счета 68

Если объект, по которому было начислено ОНО, выбывает, отложенное налоговое обязательство списывается (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 77 – Кредит счета 99 «Прибыли и убытки»

Аналитический учет на счете 77 ведется по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла НВР.

В бухгалтерском балансе сальдо ОНО отражается в пассиве в составе долгосрочных обязательств по строке 1420 «Отложенные налоговые обязательства» (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н).

Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»: пример

Налогооблагаемые временные разницы, которые ведут к образованию ОНО, в частности, могут возникать в результате (п. 12 ПБУ 18/02):

• применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета;
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухучета в момент начисления, а для целей налогообложения — по кассовому методу;
• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией по кредитам и займам для целей бухучета и целей налогообложения;
• других аналогичных различий.

Простейший случай возникновения ОНО – различие в способах начисления амортизации, в результате чего суммы амортизационных расходов в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают.

К примеру, за первый год начисления амортизации объекта основных средств амортизация составила:

• в бухгалтерском учете – 250 000 рублей;
• в налоговом учете – 320 000 рублей.

При прочих равных условиях данное различие ведет к тому, что бухгалтерская прибыль за этот год окажется больше налоговой на 70 000 рублей (320 000 рублей – 250 000 рублей). Поэтому и возникает ОНО: Дебет счета 68 – Кредит счета 77 на сумму 14 000 (70 000 х 20%).

По мере того, как бухгалтерская амортизация начнет превышать налоговую, ОНО будет погашаться: Дебет счета 77 – Кредит счета 68.

Счет 77 бухгалтерского учета — это пассивный счет «Отложенные налоговые обязательства», собирает информацию о наличии и движении отложенных налоговых обязательств. С помощью типовых проводок и практических примеров рассмотрим специфику использования 77 счета в бухгалтерском учете.

Как возникают отложенные налоговые обязательства

Отложенные налоговые обязательства появляются при возникновении постоянных или временных разниц в результате различного порядка признания доходов и расходов (прибыль/убыток) в бухгалтерском и налоговом учёте.

Учёт отложенных налоговых обязательств ведётся в размере величины, равной произведению налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль на отчётную дату.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли/убытка образовывают отложенный налог на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль в последующих отчётных периодах при уплате в бюджет.

Рассмотрим на примере как образуются отложенные налоговые обязательства.

Допустим, с января 2017г. АО «Зерн» введено в эксплуатацию новое оборудование. Его стоимость составила 240 000руб, срок полезного использования — четыре года.

Порядок признания расходов в бухгалтерском и налоговом учёте осуществляется следующим образом:

• Бухгалтерский учёт — линейный метод амортизации, то есть за февраль = 5 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 235 000руб.
• Налоговый учёт – нелинейный метод амортизации, то есть за февраль = 10 000руб., остаточная стоимость на 01 марта составила 230 000руб.
• Следовательно, налогооблагаемая временная разница равна 5 000руб.

Счет 77 в бухгалтерском учете

Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» бухгалтерского учёта является пассивным. По кредиту счёта отражают отложенный налог, уменьшающий условный доход/расход отчётного периода, а по дебету – уменьшение/полное погашение отложенных налоговых обязательств в счёт начисления налога на прибыль в этом же отчётном периоде.

Аналитический учёт по счёту 77 ведут по видам активов/обязательств, по которым имела место налогооблагаемая временная разница.

Проводки по 77 счёту «Отложенные налоговые обязательства»

Корреспонденция 77 счета и проводки по учету отложенных налоговых обязательств приведены в таблице ниже:

Дт	Кт	Описание проводки	Документ-основание
68	77	Отражение отложенного налога	Бухгалтерская справка, Авансовый платеж, Декларация
77	68	Отражено уменьшение/полное погашение отложенного налога	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры, Банковская выписка
99	77	Отложенное налоговое обязательство списано	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры

Примеры операций и проводок по 77 счету

Рассмотрим пример:

1. Во втором квартале 2016 года ООО «Полор» (кассовый метод) были отгружены товары ООО «Векс» в размере 370 000руб., без учёта НДС и получил оплату – 210 000руб., без учёта НДС.
2. В третьем квартале 2016 года покупатель полностью погасил свою задолженность перед ООО «Полор».
3. В июле того же года ООО «Полор» продало станок, начисленная амортизация по которому составила в бухгалтерском учёте 46 000руб., а в налоговом – 52 000руб.

Выполним расчет:

• доходы в бухгалтерском учёте ООО «Полор» будут признаны в сумме 370 000руб., а в налоговом – в размере 210 000руб.;
• налогооблагаемая временная разница – 160 000руб.

Отложенное налоговое обязательство по 77 счету отражено следующими проводками:

Дт	Кт	Сумма проводки, руб.	Описание проводки	Документ-основание
51	62	210 000	Отражена частичная оплата от ООО «Векс»	Банковская выписка
62	90.01	370 000	Отражена выручка от продажи	Товарная накладная
68.04.2	77	32 000	Отражение увеличения налогового обязательства по итогу 2 квартала 2016 г.	Бухгалтерская справка, Авансовый платеж, Декларация
51	62 НВР	160 000	Отражена оплата от ООО «Векс»	Банковская выписка
77	68.04.2	32 000	Отложенное налоговое обязательство погашено	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры, Банковская выписка
77	99	1 200	Отражение списания суммы отложенного налогового обязательства (станок)	Бухгалтерская справка, Налоговые регистры

ПБУ 18/02

ПБУ 18/02, некоторые положения которого мы затрагивали при рассмотрении сквозного примера, считается одним из наиболее сложных Положений по бухгалтерскому учету. В российской практике налогообложения сложилось так, что расчет налога на прибыль возможен либо с использованием специальной системы налогового учета, цель которой — правильно исчислить налог, либо — с использованием данных бухгалтерского учета с учетом соответствующих коррекций.

ПБУ 18/02 позволяет исчислить сумму налога в бухгалтерском учете, используя показатель бухгалтерской прибыли и корректирующие показатели, отражающие различие в бухгалтерском и налоговом учете. Опишем основные положения ПБУ 18/02 и бухгалтерских счетов, используемых в его целях.

Сущность ПБУ 18/02 заключается в следующем. Сначала вычисляется так называемый условный расход (доход) по налогу на прибыль, после этого вычисляются дополнительные показатели, с их использованием корректируют условный расход (доход) и получают сумму налога.

Условный расход (доход) по налогу на прибыль

Условный расход (УР) по налогу на прибыль равен произведению бухгалтерской прибыли на ставку налога:

УР = Бухгалтерская прибыль * Ставка налога

Условный доход по налогу на прибыль (УД) равен произведению бухгалтерского убытка на ставку налога:

УД = Бухгалтерский убыток * Ставка налога

Эти показатели не случайно называются условными, так как итоговая сумма задолженности по налогу на прибыль зависит от того, как соотносятся данные бухгалтерского и налогового учета, от постоянных и временных разниц. Если бы правила, применяемые в бухгалтерском и налоговом учете не различались, то исчисленный в бухгалтерском учете условный расход означал бы фактическую задолженность перед бюджетом. Условный доход — отсутствие такой задолженности (и возможность уменьшить платежи по налогу в будущем).

Но за счет возникновения разниц вполне возможна ситуация, когда по данным бухгалтерского учета получен убыток (то есть, исчислен условный доход), а по данным налогового — получена прибыль. Менее вероятна, но так же возможна ситуация, когда по данным бухгалтерского учета получена прибыль (исчислен условный доход), а по данным налогового — убыток.

Счета 09 и 77

Для учета корректирующих показателей План счетов предусматривает специальные счета: счет 09 и счет 77.

Счет 09 «Отложенные налоговые активы». Он предназначен для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов. Отложенные налоговые активы принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение вычитаемых разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

По дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода.

По кредиту счета в корреспонденции с дебетом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 в дебет счета 99.

Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых обязательств.

Отложенные налоговые обязательства принимаются к бухгалтерскому учету в размере величины, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действовавшую на отчетную дату.

По кредиту счета 77 в корреспонденции с дебетом счета 68 отражается отложенный налог, уменьшающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода.

По дебету счета 77 в корреспонденции с кредитом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств, в счет начислений налога на прибыль отчетного периода.

Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается с дебета счета 77 в кредит счета 99.

Аналитический учет отложенных налоговых обязательств ведется по видам активов или обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.

Постоянные разницы

Если доходы или расходы формируют бухгалтерскую и налоговую прибыль в одном отчетном периоде, при этом они различаются, возникают постоянные разницы (ПР). Особенность постоянных разниц заключается в том, что они не изменяются с течением времени. Однажды возникнув, в будущем они не исчезают.

Типичный пример возникновения постоянных разниц — нормирование некоторых видов расходов для целей исчисления налога на прибыль. Например, в бухгалтерском учете признан некоторый расход размером в 1000 рублей, а Налоговый Кодекс нормирует данный вид расхода суммой в 700 рублей. Разница между этими суммами — 300 рублей — и будет называться постоянной разницей. Возможны и ситуации, когда различаются доходы, принимаемые для целей налогообложения и бухучета.

Постоянные разницы, в свою очередь, могут формировать либо постоянные налоговые обязательства (ПНО), либо постоянные налоговые активы (ПНА).

Для того чтобы понять, как классифицировать постоянную разницу, нужно выяснить, как соотносятся показатели бухгалтерского и налогового учета.

ПНО признаётся в том случае, если расходы в бухгалтерском учете превышают расходы в налоговом учете. Фактически, признание ПНО означает, что организация должна будет заплатить в бюджет некоторую дополнительную сумму — сверх той суммы, которая исчислена по данным бухгалтерского учета (сверх условного расхода).

Соответственно, ПНО признаётся и в том случае, если доходы в бухгалтерском учете меньше, чем доходы в налоговом учете.

ПНА признаётся в том случае, если расходы в бухгалтерском учете меньше, чем расходы в налоговом учете. Либо — доходы в бухгалтерском учете больше, чем доходы в налоговом учете. Как результат, уменьшится платеж по налогу на прибыль, исчисленный с бухгалтерской прибыли.

Для того чтобы найти размер ПНО, нужно умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль.

ПНО = ПР * Ставка налога на прибыль.

ПНО отражается в учете записью следующего вида:

Д99 К68 на сумму ПНО (задолженность по налогу на прибыль увеличивается)

Для того чтобы найти размер ПНА, нужно так же умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль.

ПНА = ПР * Ставка налога на прибыль.

ПНА отражается в учете записью следующего вида:

Д68 К99 на сумму ПНА (задолженность по налогу на прибыль уменьшается)

Если доходы или расходы формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую — в другом, образуются временные разницы (ВР). Особенность временных разниц заключается в том, что со временем они исчезают.

Например, организация использует в налоговом и бухгалтерском учете разные способы списания стоимости материалов. Предположим, у организации имеются некие материалы стоимостью 10000 рублей, в одном отчетном периоде она производит списание некоторого количества материалов. В бухгалтерском учете оценка этих материалов составляет 1000 рублей, в налоговом — 900 рублей. 100 рублей — это и есть временная разница. Если в следующем отчетном периоде организация спишет все оставшиеся материалы (в бухгалтерском учете этот остаток числится по стоимости 9000 рублей, в налоговом — 9100 рублей), то и в налоговом учете, и в бухгалтерском учете остаток материалов будет равен нулю. То есть, во втором отчетном периоде временная разница исчезнет.

Временные разницы принято классифицировать на вычитаемые временные разницы (ВВР) и налогооблагаемые временные разницы (НВР).

ВВР формируют отложенные налоговые активы (ОНА), а НВР формируют отложенные налоговые обязательства (ОНО).

Для того чтобы понять, как классифицировать временную разницу, нужно выяснить, как соотносятся показатели бухгалтерского и налогового учета.

ОНА признаётся в том случае, если расходы в бухгалтерском учете превышают расходы в налоговом учете. Либо, соответственно, доходы в бухгалтерском учете меньше доходов в налоговом учете.

Таким образом, признание ОНА означает, что задолженность организации по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде увеличивается.

ОНО признаётся в том случае, если расходы в бухгалтерском учете меньше, чем расходы в налоговом учете. Либо — доходы в бухгалтерском учете больше, чем доходы в налоговом учете. Как результат, уменьшится платеж по налогу на прибыль, исчисленный с бухгалтерской прибыли.

Для того чтобы найти размер ОНА, нужно умножить ВВР на ставку налога на прибыль:

ОНА = ВВР * Ставка налога на прибыль.

Формирование ОНА отражается в учете записью следующего вида:

Д09 К68 на сумму ОНА (задолженность по налогу на прибыль увеличивается)

ОНА (или его часть) подлежит погашению в том периоде, когда разница между бухгалтерским и налоговым учетом уменьшается (или исчезает). Это делается записью следующего вида:

Д68 К09 на сумму погашения ОНА

Эта запись позволяет лучше понять сущность отложенного налогового актива. В текущем отчетном периоде его образование приводит к увеличению задолженности по налогу на прибыль, а в одном из следующих периодов (или в нескольких следующих периодах), при уменьшении разницы между бухгалтерским и налоговым учетом ОНА будет списываться, уменьшая задолженность по налогу на прибыль. Отложенный налоговый актив, таким образом, можно сравнить с дебиторской задолженностью.

Возможна ситуация, когда объект, по которому начислен ОНА, выбывает до того, как ОНА будет погашен. В таком случае ОНА нужно списать. Это можно сделать записью следующего вида:

Д99 К09 списан непогашенный ОНА

Для того, чтобы найти размер ОНО, нужно умножить НВР на ставку налога на прибыль:

ОНО = НВР * Ставка налога на прибыль

Формирование ОНО отражается в учете следующей записью:

Д68 К77 на сумму ОНО (задолженность по налогу на прибыль уменьшается)

Погашение ОНО (при уменьшении разницы между бухгалтерским и налоговым учетом) отражается записью следующего вида:

Д77 К68 на сумму погашения ОНО

Видно, что при формировании ОНО он уменьшает задолженность по налогу. При списании — увеличивает. Для того, чтобы лучше понять сущность ОНО, его можно сравнить с кредиторской задолженностью.

Непогашенный ОНО можно списать записью такого вида:

Д77 К99 на сумму непогашенного ОНО.